Лекція 3. Моделювання системи управлінського обліку аграрних підприємств

2. Функції інформації управлінського обліку та оцінка його якості в менеджменті

2. Функції інформації управлінського обліку та оцінка його якості в менеджменті

Термін «функція» використовується в декількох значеннях (табл. 3):

Таблиця 3

Погляди авторів на термін «функція»

Автор	Визначення
В математиці	під функцією розуміють залежну змінну величину
Представники соціології, економіки, права, інших суспільних наук	під функцією розуміють діяльність, роботу, призначення, роль, що виконується певним суспільним інститутом, об’єктом чи процесом
Навчальний економічний словник-довідник	визначається, функція – це залежність якого-небудь явища, перемінної від якої-небудь визначеної величини, аргументу
Кірейцев Г.Г. та Нехай В.А.	більшість проблем, що виникають у процесі управління господарською і фінансовою діяльністю підприємства, обумовлені недостатнім використанням інформаційної, контрольної та прогностичної функції обліку. Частина з них зумовлена не сформованістю ринкових інфраструктур, інститутів та систем управління, а отже, і його організацією
Кузьмінський А.М., Бонев Ж.Б., Смолянинов В.И.	вважають, що мета обліку полягає не лише в одержанні фактичної інформації про господарську діяльність, а й у забезпеченні потреб управління. Тому велике майбутнє вони надають прогностичному обліку, завданням якого є, зокрема, розробка проектів управлінських рішень або їх варіантів
Чумаченко М.Г.	вказує на те, що управлінський облік вийшов за межі традиційного обліку, розвивається і «приєднує» до себе необлікові функції (узагальнення нормативів і планування витрат, аналіз собівартості продукції, врахування не фінансових чинників та прийняття рішень)
Добикіна Е.К., Ровенська В.В., Рижиков В.С.	виділяють функції управлінського обліку, що, на їх думку, випливають з функції управління, зокрема це перспективне планування (прогнозування) і координація розвитку підприємства в майбутньому на основі аналізу й оцінки фактичних результатів діяльності

Загальна cxемa npоцеcу управління:

- Планування

- Оюлік

- Контроль

_ Аналіз

Для бухгалтерського обліку, як елементу системи управління, характерні такі функції: інформаційна; контрольна; оціночна; аналітична; соціальна (табл. 4).

Таблиця 4

Види та призначення функцій облікової інформації

Функції	Призначення
Суть інформаційної функції	полягає в тому, що бухгалтерський облік за допомогою властивих лише йому прийомів формує і передає інформацію про наявність і рух господарських засобів та джерел їх утворення, здійснення господарських операцій та результати діяльності. Облікова інформація передається користувачам у вигляді *бухгалтерських звітів*
Суть контрольної функції	полягає у тому, що завдяки застосуванню способів документування, інвентаризації та поточної облікової регістрації господарських операцій бухгалтер, підписуючи відповідні документи, дозволяє або не дозволяє здійснити певну господарську операцію (з використання грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей), контролює ефективність збереження та використання усіх видів ресурсів, виконання завдань бізнес-плану, кошторисів і нормативів, а також стан дотримання нормативно-правових актів, угод та контрактів
Суть аналітичної функції	полягає в тому, що на підставі інформації, отриманої за даними бухгалтерського обліку, з використанням спеціальних прийомів здійснюється економічний аналіз відхилень від планових і бюджетних завдань, попередніх періодів та середньостатистичних даних по галузі з метою виявлення причин і винуватців та розробки заходів щодо виправлення негативних ситуацій
Суть оціночної функції	полягає в тому, що за її допомогою здійснюється вартісне вимірювання об'єктів бухгалтерського обліку, на підставі чого є можливість визначати фінансовий результат діяльності суб'єкта господарювання, співставляти результати діяльності за періоди, передбачати розвиток
Соціальна функція	спрямована на вирішення глобальних завдань розвитку суспільства через зміцнення локальної економіки. Це означає, що належним чином поставлений облік є надійною підтримкою і рушійною силою ефективного функціонування і розвитку підприємства, а в кінцевому результаті економічне зростання вітчизняного виробника сприяє вирішенню соціальних проблем

Посилення інформаційної, аналітичної контрольної і регулюючої функцій обліку визиває необхідність удосконалення метода бухгалтерського обліку та його елементів.

Функції бухгалтерського обліку різними вченими-економістами досліджувалися по-різному. На думку Марчук У.О. їх слід розглядати як внутрішні та зовнішні:

Внутрішні - полягають у забезпеченні обліком методичних прийомів відображення фактів господарської діяльності підприємства.

Зовнішні:

- інформаційна

- аналітична

- управлінська: захисна, прогностична, контрольна, виховна, регулююча

- науково-пізнавальна

- соціальна

- мотиваційна

- правового захисту суб`єктів господарювання

- правова (юридична)

- комунікаційна

Головною функцією є прогностична (попереджувальна), яка полягає у безперервному, суцільному, взаємопов’язаному та документальному спостереженні за економічними процесами та явищами за всіма напрямами діяльності підприємства.

Процес пізнання економічних явищ за допомогою прийомів бухгалтерського обліку, являє собою конкретну форму реалізації науково-пізнавальної функції обліку.

До основних функцій управлінської бухгалтерської звітності відносяться (табл. 5):

Таблиця 5

Функції управлінської звітності

Функції	Призначення
інформаційна	управлінська бухгалтерська звітність містить деталізовану інформацію про об’єкти, процеси та явища, що відповідає інформаційним запитам управлінського персоналу, дані, які не наводяться в потрібному форматі, а ні в облікових регістрах, а ні в будь-яких інших формах звітності суб’єкта господарювання
планова	управлінська бухгалтерська звітність за змістом показників може поєднувати інформацію про фактичний та плановий стан об’єктів, процесів і явищ
системна	управлінська бухгалтерська звітність може поєднувати інформацію про об’єкти, процеси та явища між якими існує причинно-наслідковий зв’язок
аналітична	цінність управлінської бухгалтерської звітності підвищується за умов наведення в ній не тільки фактичних даних, але й результативних показників, що отримані в ході застосування аналітичних процедур
контрольна	управлінська бухгалтерська звітність полегшує виконання управлінським персоналом контрольних функцій, адже дозволяє систематизувати інформацію в розрізах, які дозволяють оцінити ступінь виконання попередніх рішень системи управління)
організаційна	управлінська бухгалтерська звітність дозволяє оцінити ефективність організаційної структури управління підрозділами та суб’єкта господарювання в цілому шляхом розкриття інформації про роботу окремих структурних одиниць суб’єкта господарювання, допомагає виявити негативні тенденції в їх роботі

Виконання управлінською бухгалтерською звітністю наведених функцій забезпечується сукупністю показників, що в ній наводяться.

Існує думка, що у нинішньому столітті виникне глобальна проблема, пов’язана не з доставкою та одержанням інформації, а щодо її якості, тобто повноцінної та правдивої інформації. В.А. Дерій зазначає, що загалом якість інформації постійно погіршується через лавиноподібне збільшення її обсягів та урізноманітненість

Важливим напрямком розвитку бізнес-процесів є створення системи регулювання, оцінки і контролю якості облікової інформації, що лежить в основі прийняття управлінських рішень.

Оцінка якості облікової інформації – процес встановлення досяжності системою облікових показників заданого рівня критеріїв.

Соколова Є.С. – сформулювала парадигму методології кількісної оцінки якості облікової інформації. До основних положень даної парадигми належать:

– облікова інформація характеризується окремими властивостями, під якими розуміються об’єктивні особливості, що виникають при її створенні та руху;

– якість облікової інформації – це сукупність властивостей, що визначають міру її корисності для користувача: ймовірність спотворення показників, вплив облікової інформації на бізнес-процес, доступність користувачам, єдність методології розрахунку показників за періодами;

– якість облікової інформації представляється у вигляді ієрархічної структури (дерева властивостей) характеристик;

– властивості облікової інформації можуть бути виміряні системою кількісних показників (коефіцієнт спотворення, коефіцієнт впливу, коефіцієнт доступності, коефіцієнт єдності методології);

– встановлення абсолютних значень показників якості облікової інформації може проводитися на основі експертних методів;

– властивість облікової інформації характеризується фактичним значенням показника якості облікової інформації, що визначає ступінь його придатності для використання.

Методологія оцінки якості управлінської облікової інформації розробляється виходячи з:

- потреб ринку в обліковій інформації певного рівня;

- прогнозу розвитку бізнес-процесу:

- вимог стандартів.

Оцінка якості інформації управлінського обліку складається з етапів (табл. 6).

Таблиця 6

Етапи якості інформації управлінського обліку для менеджменту

Етапи	Призначення	Мета
Підготовчий етап	полягає в затвердженні програми аналізу діяльності суб’єкта господарювання з урахуванням інтересів користувачів інформації управлінського обліку	є підготовка та визначення вихідної інформації для оцінки якості
Етап формалізованої оцінки якості інформації	дослідження аналітичних властивостей інформації, які мають кількісну оцінку	полягає у здійсненні кількісної оцінки якості облікової інформації, встановлення причин та факторів незадоволення користувачів
Етап неформалізованої оцінки якості інформації управлінського обліку	вивчення якісних характеристик аналітичності та надійності інформації за допомогою тестової системи	здійснення кількісної оцінки якісних характеристик облікової інформації управлінського обліку
Підсумкова оцінка якості облікової інформації управлінського обліку	визначення рівня якості облікової інформації управлінського обліку за встановленою на підприємстві шкалою	визначення шляхів та способів покращення якості облікової інформації управлінського обліку в цілому та окремих її характеристик

Для оцінки якості облікової інформації найбільш ефективними є такі методи: нормативний метод; статистичні методи; експертний метод (табл. 7).

Таблиця 7

Методи оцінки якості інформації управлінського обліку

Назва методу	Коротка характеристика
Нормативний метод	Здійснюється за допомогою вивчення використаних для формування облікової інформації обов’язкових для виконання законодавчих та нормативних документів, а також стандартів, що регламентують бухгалтерський облік і порядок формування бухгалтерської (фінансової) звітності та управлінського обліку (звітності). Застосування нормативного методу обумовлює створення документів різного статусу. До кожного документа, незалежно від його рівня висуваються жорсткі вимоги до якості змісту. Тільки в такому випадку можливе застосування даного методу для оцінки контролю якості облікової інформації. Вимоги, які висуваються до документів будь-якого рівня при застосуванні нормативного методу: конкретність, чіткість, простота і точність формулювань; логічна послідовність у викладі інформації; обґрунтованість; інформаційна стабільність; переконлива аргументація
Статистичні методи	Полягає в оцінці якості облікової інформації управлінського обліку на основі статистичних даних. Основна перевага статистичних методів – це кількісна визначеність. У теоретичних дослідженнях і практичних методиках статистичні методи досить широко використовуються для оцінки якості продукції. При оцінці якості облікової інформації пропонується використовувати такі статистичні методи, як контрольні листки, контрольні карти, теорія вибіркових досліджень
Експертний метод	Застосування експертного методу для оцінки якості облікової інформації пов’язано, насамперед, зі складністю математичного розрахунку показників якості облікової інформації. Основними перевагами використання даного методу є швидкість отримання результатів і можливість оцінювати якість облікової інформації без кількісних показників. Серед недоліків – суб’єктивізм і можливі похибки результатів експертизи, а також істотні витрати на залучення кваліфікованих експертів. Для оцінки якості облікової інформації пропонується використання методу Дельфі, методу рангів (ранжирування), бального методу, методу зіставлень, методу структурування функцій якості

Якість інформації управлінського обліку – це сукупність суттєвих властивостей облікової інформації, що характеризують її відповідність своєму призначенню і висунутим до неї вимогам, а також здатність задовольняти потреби і запити користувачів.

Якість інформації управлінського обліку доцільно оцінювати через такі показники:

аналітичність – розраховується по напрямках діяльності та з деталізацією, яка необхідна для вирішення поставлених завдань;

об’єктивність – відображає відомості про поточний стан підприємства в реальному часі;

оперативність – надходить до користувачів у момент появи в облікових регістрах підприємства, оскільки несвоєчасність надходження інформації зумовлює запізнення в прийнятті рішень;

суттєвість та повнота – достатність для ефективного використання та прийняття рішень;

сумісність інформації, яка надходить з різних джерел;

точність – однозначне сприйняття інформації всіма споживачами;

репрезентативність – достатня структура і кількість для адекватного відображення особливостей підприємства;

стійкість – можливість інформації зберігати свої властивості на певному відрізку часу.

Якість інформації управлінського обліку залежить від процесу підготовки облікових даних та контролю за їх використаннямю. Облікова інформація повинна містити максимум того, що необхідно знати зацікавленим особам, і мати необхідні пояснення, щоб не дезорієнтувати того, хто буде нею користуватися.

Елементи забезпечення якості інформації управлінського обліку:

І. Процес підготовки облікової інформації:

- Нормативно-правове забезпечення

- Виробництво, ресурси, кадри

- Звітність (фінансова, управлінська, податкова, статистична)

- Інвестори, зовнішні користувачі

- Технічне та програмне забезпечення

ІІ. Контроль якості інформації управлінського обліку:

- Внутрішній аудит

- Контролюючі органи

- Незалежний аудит

Неодмінною умовою підвищення ефективності застосування облікової інформації та вдосконалення управління підприємством загалом є:

докорінна реконструкція його технічної та інформаційної бази на основі автоматизованої системи обліку та застосування інформаційних технологій.;

вдосконалення інформаційної системи бухгалтерського обліку на рівні підприємства як обов’язкової і необхідної умови забезпечення розроблення ефективних управлінських рішень;

О.В. Будько зазначає, що кількісний вимір якості облікової інформації слід здійснювати через певні коефіцієнти (табл. 8).

Таблиця 8

Коефіцієнти для виміру якості облікової інформації для потреб управління

Коефіцієнти	Формула		Призначення
Коефіцієнт доречності (Е)	буде характеризувати ступінь впливу облікової інформації на управлінські рішення користувачів такої інформації. Якщо всі показники, наведені у фінансовій звітності, можуть бути використані користувачем, то базовим показником доречності буде значення е0. Порівнявши фактичне значення показника доречності е1 з базовим, користувач отримає коефіцієнт доречності		Е= е0 е1 (1)
Коефіцієнт достовірності (R)	буде характеризувати відсутність або наявність суттєвих помилок і викривлень. При цьому, щоб визначити, що показник є достовірним, слід впевнитися, що він розрахований (визначений) у відповідності з нормативноправовою базою; був здійснений незалежний контроль; якщо в роботі використано роботу експерта, то він є незалежним тощо. За цих умов буде отримано кількість показників у фінансовій звітності, які не мають жодних помилок і викривлень (r0). Порівняння фактичного показника r1 з базовим дасть можливість визначити коефіцієнт достовірності		R= r2 r1
Коефіцієнт зрозумілості (U)	забезпечить оцінку можливості користувача самостійно розібратися в розрахунку певного показника. При цьому значення показника u0 буде означати, що кожний показник звітності відповідає визначеній якісній характеристиці зрозумілості. Порівняння фактичного показника u1 з базовим дозволить визначити коефіцієнт зрозумілості		U = u0 u1
Коефіцієнт співставності (С)	характеризує єдність методології розрахунку показників звітного і попередніх періодів. Базове значення с0 означає, що всі показники фінансової звітності є співставні. Порівняння фактичного значення показників с1, розрахованих з дотриманням умови співставності з базовим, визначає коефіцієнт спів ставності		С= с0 с1
Слід також мати на увазі, що фінансова звітність складається із звітів, які будуть мати власні значення розглянутих коефіцієнтів
Щоб визначити єдині коефіцієнти, слід використати середньозважену величину коефіцієнтів		∑= = n 1i e0i e1i E ∑= = n 1i r0i r1i R ∑= = n 1i u0i u1i U ∑= = n i 1 c0i c1i C
коефіцієнт значимості (вагомості)	З точки зору впливу і значення для користувача, кожному показнику слід присвоїти коефіцієнт значимості (вагомості). Тоді, загальна формула визначення ступеня якості облікової інформації буде такою	Q = a1E + a2R + a3U + a4C, де а — коефіцієнт вагомості показників.

Використання цієї методики передбачає необхідність здійснення великої кількості розрахунків. Тому за певних обставин вигоди від отриманих результатів в порівнянні з витратами на виконання таких розрахунків можуть бути значно меншими, що є недоліком у впровадженні цієї методики в практичну діяльність.

У вітчизняних умовах ведення обліку і складання звітності доцільним буде застосування експертного методу, який використовує окремі елементи методу коефіцієнтів. Експертні оцінки – це думки, судження висококваліфікованих спеціалістів у вигляді оцінок об'єкта в кількісній або якісній формі. Перевагами експертного методу є швидкість отримання результатів і можливість їх оцінки без кількісних показників. При використанні експертного методу для оцінки якості облікової інформації є виділення окремих елементів якості.

Від правильності і доцільності їх виокремлення буде в подальшому залежати об'єктивність оцінки якості облікової інформації. Надійність облікової інформації гарантована відповідністю нормативно-правовій базі, рівнем кваліфікації бухгалтерського персоналу, рівнем організації облікової роботи, рівнем сучасних інформаційних технологій та наявністю і рівнем системи внутрішнього контролю. Результати оцінки якості облікової інформації грунтуються на використанні лінійної функції, яка залежить від факторних показників, які утворюють результативний показник. Результативним показником при цьому виступає якість облікової інформації, факторні показники — елементи контролю якості, які були визначені вище.

Q = L + S + O + P + C ,

де L — відповідність нормативно-правовій базі;

S — рівень кваліфікації бухгалтерського персоналу;

O — рівень організації облікової роботи;

P — рівень програмного забезпечення;

С — рівень системи внутрішнього контролю

При використанні експертного методу часто використовують десятибальну шкалу порядка. При цьому рівень якості оцінюють як:

мінімальний (відсутній) (0—2 бали)

малий (2—4 бали), середній (4—6 балів)

вище середнього (6—8 балів)

високий (8—10 балів)

Оскільки кожний елемент у визначенні якості може мати різний вплив, то слід встановити вагу або коефіцієнт значимості елемента (а). Якщо ми вважаємо, що найбільший вплив на якість облікової інформації будуть мати такі елементи як рівень кваліфікації бухгалтерських кадрів і рівень організації облікової роботи, то цим показникам ми присвоїмо коефіцієнт 0,25. Трохи менший, але значний коефіцієнт (0,2) слід присвоїти рівню системи внутрішнього контролю, оскільки від правильно організованої системи внутрішнього контролю залежить оперативне виявлення порушень і помилок. Відповідність нормативно-правовій базі облікової інформації та застосування програмного забезпечення залежить від рівня і компетенції бухгалтера та організації його роботи. Тому цим факторам можна присвоїти вагові коефіцієнти 0,15. Враховуючи вагові коефіцієнти, рівень якості облікової інформації буде визначатися так:

Q = 0,15L + 0,25S + 0,25O + 0,15P + 0,2C.

Якщо експертних оцінок за кожним фактором декілька, то береться середнє значення показника (L,S,O,P,C). У той же час слід виділити недоліки експертного методу, до яких слід віднести суб'єктивізм, можливі погрішності експертизи та суттєві витрати на залучення експертів.

Практикою доведено, як зазначає Шатковська Л.С., що інформація має двохсторонній вплив на управлінську діяльність:

по-перше, повнота, достовірність та оперативність інформації є необхідною умовою прийняття об’єктивних управлінських рішень;

по-друге, закладені обґрунтовані показники в носіях інформації (первинних документах, регістрах синтетичного і аналітичного обліку, формах звітності) спонукають менеджерів до відповідних дій, а також сприяють обізнаності з окремими нормативними показниками, яких потрібно досягти.

Таблиця 8

Підвищення якості інформації управлінського обліку

Стратегічний напрям та мета діяльності підприємства	Стратегічна мета підприємства, на реалізацію якої спрямовані певні заходи	Назва стратегічного документа, нормативно-правового акта
Удосконалення бюджету-вання (планування) діяльності підприємства та окремих структурних підрозділів	Формування плановості діяльності підприємства та окремих структурних підрозділів	Бюджет підприємства та окремих структурних підрозділів на рік
Удосконалення системи бухгалтерського обліку	Регулювання системи бухгалтерського обліку та представлення інформації у фінансовій та управлінській звітності результатів діяльності підприємства	Наказ про облікову політику підприємства. Положення про організацію бухгалтерського обліку підприємства
Удосконалення управлінського обліку	Формування фактичної та прогнозної собівартості продукції, робіт та послуг підприємства	Інструкції про права та обов’язки персоналу (керівного та облікового)
Удосконалення підсистеми податкового обліку на підприємстві	Своєчасність формування інформації податковим органам	Інструкції про права та обов’язки бухгалтера
Удосконалення внутрішньогосподарської звітності підрозділів	Оперативність надання інформації для прийняття управлінських рішень	Графік документообороту підприємства
Удосконалення внутрішньогосподарського контролю	Своєчасність проведення конт-рольних заходів та об’єктивність інформації про їх наслідки	Інструкція про службові обов’язки бухгалтерів-контролерів
Удосконалення стратегічного обліково-аналітичного прогнозу	Оперативність визначення показників та спрямування рішень на покращення результатів діяльності підприємства	Інструкція про службові обов’язки бухгалтерів-контролерів