Тема 3. Функції обліку в умовах трансформації управління та інформатизації суспільства

1. Трансформація управління в державному секторі та її вплив на функції обліку.

Динамізм сучасних економічних процесів, виняткове стратегічне значення суб’єктів, що фінансуються з бюджету (бюджетних установ), а також специфічність перетворень, що відбуваються не лише у діяльності, а й у системі обліку, потребують зміни теоретичних засад і обґрунтувань його базових категорій.

На рис. 3.1 стрілками з суцільними лініями зображено взаємовплив трьох складових: зовнішнього середовища (макро- середовища (рівень розвитку економіки, демографія, стан здоров’я, рівень освіти, структура населення (в т. ч. вікова), розвиток міжнародних зв’язків тощо)), бюджетних коштів і бюджетних установ. Причому можна стверджувати, що він  виявляється майже прямо пропорційно: відставання параметрів розвитку економіки й народонаселення автоматично призводить до зменшення обсягів бюджетних коштів і погіршення фінансового забезпечення бюджетних установ. Це, у свою чергу, спричинює до зниження рівня розвитку інших галузей національної економіки. Замкнутість структурного ланцюга свідчить про доцільність пошуку оптимізаційних важелів усередині його ланок. Причому порядок формування й затвердження документації, пов’язаної з розподілом і використанням бюджетних коштів (на рис. 3.1 ці взаємозв’язки показані переривчастими лініями), як і система їхнього обліку, вказують на те, що такі важелі, як удосконалення планування показників (при формуванні кошторису) та оптимізація документопотоків, дадуть змогу досягти більш раціональної організації та підвищення ефективності використання бюджетних коштів.

Зовнішнє середовище

Управління Державного казначейства України

Відділення Державного казначейства України

Розпорядники бюджетних коштів

Розпорядники бюджетних коштів

Рис. 3.1. Міжструктурні взаємозв’язки, пов’язані з організацією діяльності бюджетних установ

 

У зв’язку з цим можна припустити, що, крім оцінної, аналітичної та контрольної функцій, облік може і має виконувати інші, не менш важливі функції.

2. Функції системи обліку в умовах інформатизації суспільства (трансформація підходів до означення ролі функцій обліку, можливості та функціональність системи обліку).

У сучасній науковій думці існують різні підходи до означення функцій обліку, проте найбільш прийнятним є визначення І. В. Орлова, що функції бухгалтерського обліку – це зовнішній вияв головних його властивостей, спрямованих на задоволення суспільних потреб, які змінюються у часі, шляхом формування якісної інформації для зацікавлених осіб, здійснення контролю та аналітичних узагальнень з метою забезпечення збереження власності та прогнозування наслідків управлінських рішень щодо фінансового стану суб’єкта господарювання. Водночас мету можуть мати лише суб’єкти організації та ведення обліку і для досягнення цієї мети, конкретизованої через певні завдання, використовують функції, тобто властивості, характерні для бухгалтерського обліку.

В цьому означенні наявний підтекст, що стосується такої характеристики сучасної системи обліку, як креативність, оскільки аналітичні узагальнення відповідають цьому критерію. Управління ж бюджетними установами на базі даних обліку потребує наявності інформації, здатної виробити розуміння та спонукати до дій. Таким чином виявляється основна філософська сутність креативності обліку. Донедавна вона вважалась елементом інших об’єктів (людей, літературних та інших джерел тощо). Нині інформація стає самостійним об’єктом, а люди, матеріальні ресурси – її атрибутами. Зміна вектора ролі інформації в сучасному інформаційному просторі від реєстрації фактів до забезпечення оптимізації (підвищення ефективності та якості) діяльності потребує внесення відповідних коректив у підходах до її формування.

Для досягнення зростання ефективної діяльності, підвищення якості надання послуг бюджетними установами, а також раціонального використання ресурсів (фінансових, матеріальних і трудових), облікова система має бути багатофункціональною та забезпечувати:

–       залучення потенційних споживачів і оптимізацію використання існуючих власних можливостей для надання відповідного обсягу послуг для них;

–       уникнення ризиків функціонування суб’єкта (бюджетної установи) як економічної системи та її елементів;

–       структурну єдність функціональних елементів (у тому числі можливість системної трансформації даних та їхнього переведення у різні стани залежно від потреб управління, періоду, стану економічного суб’єкта тощо);

–              стійкість суб’єкта управління та важелів впливу на змінювані параметри для подолання їхньої біфуркації (подолання непередбачених зовнішніх впливів, уникнення стану порушення інформаційних зв’язків у системі в разі зміни її структури);

–               взаємозамінність функціональних елементів і здатність облікової системи до саморегенерації (актуальність такої характеристики пов’язана з можливими мережевими збоями, непередбачуваними технічними катастрофами, несанкціонованим або нависним проникненням тощо). У зв’язку з цим облікова система має бути настільки функціонально залежною, щоб завдяки збереженим кільком цифровим даним можна було б відновити весь масив пошкодженої інформації;

–               врахування зовнішнього середовища у процесі здійснення діяльності (в тому числі оцінка попиту, сегментів ринку та побудова тимчасової тактики функціонування);

–              розробку стратегії діяльності, прогнозування, попередження небезпек функціонування тощо.

Перераховані потреби та вимоги до облікової системи суб’єктів, що фінансуються з бюджету, значно виходять за існуючі нині теоретично обґрунтовані функції обліку. Обґрунтування функцій бухгалтерського обліку в бюджетних установах у літературних джерелах на сьогодні здійснюється на основі існуючої архаїчної теорії, котра не відповідає реальній дійсності, а саме не враховує сучасних технічних, математичних та інших досягнень, які широко застосовуються системою обліку.

 

3. Наукові підходи до складу функцій системи обліку (аналіз наукових позицій щодо функцій обліку, розвиток теорії у вітчизняній науковій думці).

Дослідження наукових та інших джерел дає змогу стверджувати, що в економічній літературі активно дискутується проблематика встановлення оптимального переліку функцій, які має виконувати облік (табл. 3.1).

Таблиця 3.1

Наукові підходи щодо складу функцій системи обліку бюджетних установ*

Автор та джерело	Функції обліку
П. Й. Атамас	Нагляд,       відображення,      узагальнення,     контроль, управління і керівництво, забезпечення збереження коштів.
Р. Т. Джога, С. В. Свірко, Л. М. Сінельник	Управлінська, контрольна, інформаційна.
К. Зайдель	Реєстрація, регулювання, управління, нагадування, планування.
В. Р. Захар’їн	Інформаційна, контрольна.
М. Г. Михайлов, М. І. Телегунь, О. П. Славкова	Управлінська, контрольна, інформаційна.
Л. В. Панкевич, М. А. Зварич, П. Я. Могиляк, Б. І. Хомічак	Відображення, групування, узагальнення, контроль.
Н. І. Петренко	Захисна.
К. Савіцький	Інформаційна, контрольна, звітно-аналітична, доказова.

Примітка. *Узагальнено автором.

Дані табл. 3.1 свідчать про достатньо широке коло переліку можливих функцій системи обліку та значні розбіжності щодо їхнього складу відповідно до позицій різних науковців. І оскільки облікова система характеризується постійними перетворювальними процесами, пов’язаними не лише зі змінами підходів до управління, а й з результатами зміни станів об’єктів, де вхідні дані трансформуються у вихідні, такі дискусії мають об’єктивне підґрунтя та стають більш актуальними. Виникнувши разом з появою обліку, його функції поступово набували нових видових значень, а їхній перелік розширювався відповідно до управлінських потреб.

4. Розвиток теорії функцій в умовах інформатизації суспільства (науково-пізнавальна, інформаційна та контрольна функції та їхня трансформація, соціальна та прогнозна функції обліку).

Ф. Ф. Бутинець до функцій бухгалтерського обліку зараховує формування інформаційного потоку про кругообіг засобів; виявлення результатів господарської діяльності; регламентацію господарських операцій, що відображаються, контроль за станом майна та його джерел. Даючи узагальнене визначення, науковець розглядає бухгалтерський облік як науку з усіма випливаючими з цього атрибутами. Такий підхід важливий і відображає сучасні об’єктивні потреби й закономірності розвитку об’єктів керування. І. О. Гура формує функції бухгалтерського обліку значно вужче, вводячи у перелік такі складові: інформаційну (облікову); обліково- контрольну; обліково-аналітичну. Дещо іншою є позиція російського науковця Л. І. Вороніної, яка виділяє інформаційну, планову, контрольну, аналітичну функції та функцію зворотного зв’язку. Правомірність виокремлення функції зворотного зв’язку пов’язана з процесом здійснення управління суб’єктом на базі інформаційної системи, основою якої є дані бухгалтерського обліку. Для забезпечення ефективності діяльності бюджетних установ її використання слід поширити на: об’єкти обліку й пов’язану з ними управлінську компонентну взаємодію; побудову матриці вхідних і вихідних параметричних характеристик, суміжної взаємодії об’єктів та даних; формування інформаційної бази, заснованої на логічно поєднаній системі показників згідно з наявними умовами і технологією опрацювання інформації тощо.

Розвиток нової науково- пізнавальної функції обліку відбуватиметься за умови процедурного підходу щодо розкриття взаємозв’язку економічних дій та їхньої сутності шляхом використання комп’ютеризованих систем, статистичних методів, а також застосування нової його методології (рис. 3.2).

Функції бухгалтерського обліку як складної системи

Внутрішні

Зовнішні

Полягають у виконанні робочих прийомів обліку, це суттєвий, але технічний елемент професійної діяльності бухгалтера

Результат – становлення та розвиток обліку як науки

Науково-пізнавальна

Прогностична

Контрольна

Регуляторна

Інформаційна

Правового захисту суб’єктів господарювання

Мотиваційна (виховна, яка полягає у матеріальній відповідальності та раціональному використанні ресурсів)

Рис. 3.2. Функції бухгалтерського обліку згідно з визначенням

Г. Г. Кірейцева

 Розвиток і реалізація функцій обліку потребують, як стверджує Г. Г. Кірейцев, змістовного бачення можливостей методу обліку та відображення змін, тенденцій, закономірностей поведінки його об’єктів. Цей аспект проблем пов’язаний з підвищенням ролі суб’єктів облікової діяльності у вирішенні фінансових і суто управлінських завдань.

Значну увагу науковець приділяє науково-пізнавальній функції, прив’язуючи її до проблеми визначення кінцевих фінансових результатів, яка у зв’язку зі змінами в економічних і правових відносинах ускладнюється й потребує високого методологічного рівня всієї системи бухгалтерського обліку.

Аналогічний підхід підтримує також В. О. Осмятченко, який вважає, що в сучасних умовах є необхідність подальшого дослідження концептуального апарату теорії бухгалтерського обліку, а саме його функцій за умов поєднання з інформаційними технологіями.

Для бюджетних установ, зокрема освітніх і медичних, це також актуально. На сьогодні більшість суб’єктів бюджетної сфери використовує програмні продукти для автоматизованого ведення бухгалтерського обліку. Заміна ручної форми на комп’ютеризовану значно розширює функціональну спрямованість обліково-аналітичної діяльності.

З огляду на це слушним з погляду бухгалтерського обліку як науки є відокремлення саме науково-пізнавальної функції. Незважаючи на дискусійність вказаного підходу, зазначимо, що потрібні подальші дослідження розглянутої позиції. Обґрунтуванням цього є кулуарне обговорення доцільності наукових пошуків за спеціальністю “Бухгалтерський облік, аналіз та аудит (за видами діяльності)” загалом. Висловлюється думка, що доцільно об’єднати дослідження за низкою спеціальностей в один напрям “Економіка і підприємництво”, котра базується на тезі про відсутність практичного (експериментального) зразка результату дослідження, на жорсткому законодавчому регулюванні порядку ведення бухгалтерського обліку та його невизнанні як науки загалом. З цього приводу зазначимо, що авторська позиція збігається з думкою більшості українських науковців про визначальну роль і місце бухгалтерського обліку в системі економічних наук і необхідність його розвитку. Отже, науково-пізнавальна функція має належати до переліку облікових функцій у бюджетних установах, оскільки її застосування уможливлює розвиток й удосконалення системи обліку загалом.

В. М. Савченко та Н. М. Колос акцентують увагу на наявності інформаційної та контрольної функцій обліку. Причому інформаційна, на їхній погляд, уособлює формування повної, достовірної, корисної дискретної інформації щодо майнового стану та всебічного висвітлення господарської діяльності підприємства, що є  основою для здійснення аналітичних і контрольних процедур. Контрольна функція обліку забезпечує виявлення в процесі оперативного управління потенційні порушення законодавства та інтересів власників.

У своїй позиції вказані автори при уточненні визначення певним чином виражають суперечні думки. Якщо взяти за основу визначення інформаційної функції, яке подають науковці (вважаємо, що це визначення має раціональне зерно), то воно базується на твердженні, що саме ця функція є основою здійснення аналітичних і контрольних процедур. Щодо другої частини – пояснення контрольної функції, то в результаті використання першого означення вона втрачає свою значимість як відокремлений предмет дослідження. Окрім того, обмеження контрольної функції лише оперативним виявленням потенційних порушень законодавства та інтересів власників значно звужує значення системи обліку у соціальному плані. В такому разі вона не може бути джерелом захисту прав споживачів, що абсолютно не правильно.

У розвинених країнах питання соціальної функції обліку розглядається як важливе завдання обліку, як системи рахунків для спільноти (соціальний облік). Він має три основні функції: забезпечення прозорості звіту про результати діяльності; вимірювання ефективності діяльності; забезпечення періодичної інвентаризації економічного становища населення.

Такий підхід відстоює Н. М. Малюга, пропагуючи властивість системі обліку в сучасних умовах соціальної функції та стверджуючи, що розвиток бухгалтерського обліку має відбуватися відповідно до суспільних потреб.

Однак сутність соціальної функції, як її розглядають зарубіжні науковці у контексті соціального обліку, дещо не збігається з підходом до обліку в бюджетних установах. Відмінність полягає у тому, що діяльність громади у розвинених країнах розглядається як діяльність, здатна забезпечувати прибуток. Відповідно до обсягів та можливостей отримання прибутку приймаються рішення про доцільність чи недоцільність (вигоду для громади) здійснення тої чи іншої операції, наприклад, продажу чи ліквідації бізнесу. З цього випливає, що найбільш зацікавленим суб’єктом є сама громада (у більш широкому суспільному розумінні – держава), оскільки дотримання соціальної функції забезпечує підвищення рівня соціального добробуту загалом.

Для бюджетних установ, метою діяльності яких є задоволення потреб у послугах, а не отримання прибутку (відповідно до Бюджетного кодексу України вони мають статус неприбуткових), соціальна функція має полягати у: сприянні можливості отримання (надання) високоякісних послуг усім верствам населення; забезпеченні належного рівня якості за мінімальних затрат; досягненні збалансованості потреби у матеріально-технічному постачанні, кадрах і послугах. Виконання цієї функції потребує розробки показників соціального характеру, застосування відповідних технологій та інструментарію їхніх розрахунків, а також формування науково обґрунтованої методології відображення в обліку, а саме: розробки принципів, методів обліку, а також алгоритмів і напрямів руху даних, форм документації, документообороту, нових рахунків.

Прогнозна функція, яка в науковій літературі з бухгалтерського обліку в бюджетних установах не виокремлюється, властива йому методологічно, починаючи з того часу, коли почали складатися кошториси. У них відображаються планові дані, а самі кошториси вважаються основними плановими документами, на підставі яких бюджетні установи отримують фінансове забезпечення. Проте реалізація вказаної функції через її ігнорування у системі обліку в бюджетних установах виявляється недостатньо ефективно. Окрім процесу формування розрахунків до кошторису, котрий базується на використанні прогнозних показників діяльності, жодні інші стратегічні цілі не практикуються. Незважаючи на це, їхній розгляд і аналіз у контексті модернізації обліку може бути корисним, оскільки дасть змогу встановити певні існуючі закономірності процесів, які відбуваються, здійснювати наукові передбачення з метою усунення диспропорцій та проблем і визначити можливості оптимально ефективної діяльності бюджетних установ.

Розширення позицій застосування прогнозної функції обліку забезпечить об’єктивні умови посилення інтеграції управлінських і економічних знань, дасть змогу формувати прозорі й обґрунтовані з допомогою економічних даних стратегії розвитку. Такі стратегії, зважаючи на те, що основою їхньої розробки є достовірні дані, котрі може дати лише система обліку, також будуть достатньо достовірними та досяжними. В умовах нестабільності та дефіцитності фінансового забезпечення діяльності бюджетних установ реалізм планів є надійною складовою ефективності виконання бюджетних програм у процесі реформування бюджетного устрою.

На цьому, зокрема, акцентує увагу С. В. Бардаш, який стверджує, що бюджетна реформа в Україні передбачає: забезпечення реальних планових показників бюджету та їхнє виконання, визначення  пріоритетів бюджетного фінансування, перехід від практики утримання установ бюджетної сфери до програмно-цільового методу планування та здійснення видатків, забезпечення ефективного використання коштів загального та спеціального фондів державного  та  місцевих  бюджетів.

У будь-якому разі зосередження уваги на прогнозуванні дає змогу уникнути ризиків невизначеності, диспропорційності, сформувати злагоджений та стабільний порядок і якість надання послуг. Прогнозна функція обліку, особливо у великих бюджетних установах зі значною кількістю господарських операцій та процесів, призначена для того, щоб з минулого та сучасного здобути знання, які впливають на прийняття рішень у майбутньому. Розвивати її  слід з метою визначення та врахування тенденцій розвитку майбутніх економічних явищ і процесів на основі врахування облікової інформації, яка відноситься до періоду, що минув.

5. Розвиток функцій обліку як інформаційної системи (відповідно до вимог управління, що фінансуються з бюджету, сигнальна функція як складова системи управління фінансовими потоками).

Для забезпечення дієвості прогнозів в умовах економічної та фінансової нестабільності слід поряд із базовою інформацією, отриманою із системи обліку бюджетної установи, використовувати тенденції державної політики, а також інформацію, отриману зі сторони (в т. ч. облікові дані інших аналогічних установ, контрагентів тощо). Корисність такої інформації має визначатися відповідно до того, чи має вона вплив на ефективність діяльності та чи сприятиме зниженню рівня невизначеності майбутніх подій і процесів, а її обсяги визначатимуться згідно зі станом розвитку комунікаційно-технічної складової.

Відповідно до цього доцільно розглядати і розвиток функцій обліку як  інформаційної  системи.  Р.  Т.  Джога,  Л.  М.  Сінельник,  І. О. Кондратюк, В. В. Петруніна вважають, що як система контролю за використанням бюджетних коштів бухгалтерський облік у бюджетних установах виконує три функції: управлінську, контрольну та інформаційну.

Так, абсолютно ніякої суперечності не містить у собі певна модифікація контрольної та інформаційної функцій, яка є об’єктивним результатом змін, що проходять як на мікро-, так і на макрорівнях і пов’язані з розвитком ринкових відносин та сучасним станом економіки. Проте певна парадоксальність цього переліку полягає у розгляді управлінської функції як функції бухгалтерського обліку. Це частково суперечить класичній теорії, згідно з якою саме облік є однією з функцій управління, а не навпаки. Проте для бюджетних установ, видатки яких суворо контролює Державна казначейська служба України та її територіальні органи, твердження вищеназваних науковців є обґрунтованим.

Отже, рекомендації щодо розвитку функцій бухгалтерського обліку варто розглядати у поєднанні з функціями аналізу. Лише таким чином можна досягти позитивних результатів діяльності і підвищення якості послуг, що надаються бюджетними установами. Розроблена в цьому контексті схема функцій обліку та аналізу має враховувати можливі впливи на них зовнішнього й внутрішнього середовищ, об’єктивні технічні досягнення в галузі опрацювання інформації, системну трансформацію управління і його потреб у неупередженій та своєчасній інформації тощо.

Бухгалтерський облік у цьому контексті виконує управлінську функцію, оскільки є механізмом виконання розпоряджень і одночасно дозвільною основою здійснення тієї чи іншої операції, пов’язаної з витрачанням грошових коштів. Своєчасність та ефективність управлінських рішень (у нашому разі ієрархічно вищого управлінського та контролюючого органу) прямо пропорційна до точності, коректності, законності та доцільності інформації, яка подається на розгляд. Окрім цього, невід’ємним атрибутом прийняття управлінського рішення є оцінка (аналіз) вихідних даних і подальших його результатів.

Слід зазначити, що в умовах сучасного суспільства обсяги інформаційних даних є надзвичайно великими. Значно зростають вони і на рівні самих бюджетних установ. Особливо це стосується медичних і навчальних закладів, органів влади та управління.

З огляду на це сучасній модернізованій системі обліку має бути властива ще одна важлива функція – сигналізація (нагадування) про терміни сплати тих чи інших платежів. Технічне досягнення її виконання передбачає встановлення періодичності платежів. Проте не всі терміни є прогнозованими, а ряд операцій, пов’язаних зі здійсненням розрахунків, не завжди статичні. Однак забезпечення виконання названої функції, хоча б стосовно планових платежів, дасть змогу вирішити ряд проблем, пов’язаних із виникненням непродуктивних видатків (наприклад, застосування штрафних санкцій при порушенні термінів сплати комунальних, податкових чи інших фіксованих за датами платежів). З цією метою при модернізації обліку доцільно передбачити можливість виконання системою обліку функції нагадування про необхідність здійснення сплати платежу на конкретну дату.

6. Напрями розширення функціональних можливостей обліку (математична природа обліку як основа його удосконалення та розвитку функцій, проблематика потреб управління та її вплив на напрями вдосконалення обліку).

Значні обсяги баз даних системи обліку в сучасних умовах також потребують формування системи збереження інформації та достатньо оперативних механізмів пошуку конкретних показників.

Практика свідчить, що просте нагромадження облікової інформації обмежується технічними можливостями та обсягом пам’яті сучасної комп’ютерної техніки. У зв’язку з цим розвиток й удосконалення системи обліку обмежуються рівнем розвитку комп’ютерних наук. Виходом зі становища може стати використання наукових відкриттів у галузі побудови непозиційної системи числення, арифметичної самокорекції та розпаралелення обчислень. Такий напрям наукових пошуків у сучасних умовах набуває особливої актуальності, хоч корені його є давніми та пов’язані з перетворенням так званої Китайської теореми.

Розробка загальної методології та організації обліку на засадах його модернізації з використанням сучасних досягнень точних і технічних наук, а також реалізації існуючих відомих математичних теорій є найбільш інноваційним напрямом удосконалення  цієї функції управління. Він уможливлює розвиток системи обліку, форму й обсяг відображення явищ і процесів, які відбуваються в діяльності бюджетних установ. Передумовами формування відповідної концепції є розгляд процесу обліку з точки зору його математичної природи та визначення інноваційних підходів до принципів його ведення, а також варіантів формалізованого подання, опрацювання й збереження даних.

Окрім визначених вище додаткових функцій системи обліку в бюджетних установах (через їхнє постійне недофінансування), доцільно більшу увагу приділити питанням оптимізації діяльності та ресурсовикористання. Вирішенню цього завдання має сприяти система обліку. Таким чином, оптимізаційна функція як його складова уможливить поліпшення фінансового стану завдяки раціоналізації використання наявних ресурсів, удосконаленню системи планування й прогнозування.

Безумовною основою розвитку функцій обліку, як зазначалося, є поява нових досягнень точних і технічних наук, оскільки сьогодні спостерігається стрімкий розвиток та вдосконалення інформаційних технологій збору, формування, передавання, опрацювання, перетворення, захисту і зберігання інформаційних даних.

У сучасних умовах справедливим є твердження про зміну позицій атрибутів інформації. Вона набуває характеристик самостійного об’єкта, який може існувати поза межами людини і матеріального носія. Відповідно до цього існує потреба у зміні підходів до її формування. Основою такого процесу може бути чітке окреслення проблематики потреб управління та створення адекватної йому інформаційної бази. До проблем можна зарахувати:

–       забезпечення взаємозв’язку інформаційних ресурсів зі складовими елементами всіх процесів, що відбуваються під час надання послуг;

–       поліпшення можливостей інтерпретації даних структурних підсистем з метою прийняття рішень для забезпечення поєднання ресурсів і процесів;

–       формування ефективної системи зворотних взаємозв’язків і засобів семантичної обробки інформаційних ресурсів;

–       вишукування можливостей для того, щоб оптимізувати функціонування бюджетних установ та їхніх структурних підрозділів.

Зворотний зв’язок і використання комп’ютеризованих інформаційних систем уможливлюють розвиток оптимізаційної функції бухгалтерського обліку. Для цього слід розробити          алгоритм і побудувати модель завдання розроблення плану діяльності бюджетної установи. Формалізоване його подання в поєднанні з можливостями задавання порівняльних параметрів, оперативно взятих з бази бухгалтерського обліку, дасть змогу контролювати рівень використання наявного потенціалу та формувати необхідні управлінські коригування. З цього випливає, що сучасну систему обліку слід доповнити підсистемою управління нормуванням.

Окрім цього, щоб вирішити питання побудови ефективного плану, треба накопичувати необхідну статистичну інформацію, яка мала б формуватися системою обліку та була б основою для встановлення параметрів значень плану. В такому контексті оптимізаційна функція обліку в умовах обмеженості ресурсів відіграватиме позитивну роль та дасть змогу зробити більш ефективною діяльність бюджетних установ, які отримують фінансове забезпечення у вигляді бюджетних коштів і коштів від надання платних послуг. Підставою такого твердження є те, що розроблення оптимізаційного плану орієнтоване на запровадження в бюджетній сфері елементів нормативного обліку, метою якого є оптимізація витрат.

Критичне оцінювання ролі бухгалтерської інформації для потенційних споживачів послуг бюджетних установ свідчить про недостатнє використання інформаційної функції. Надзвичайно мало громадян (за винятком інформації про ціни на аналогічні послуги) приймають рішення про те, що доцільно звернутися до вибраної бюджетної установи. Перепоною у цьому є також територіальний принцип обслуговування населення, який поширюється на ряд бюджетних суб’єктів господарювання. Однак ширше використання інформаційної функції саме для населення може відіграти суттєву роль у поліпшенні фінансового та матеріального становища установ, які фінансуються з бюджету, особливо закладів вищої освіти та охорони здоров’я.

Розвиток теорії бухгалтерського обліку бюджетних установ щодо розширення його функцій, як і усіх суб’єктів національної економіки загалом, зумовлений сучасними інформаційними технологіями, досягненнями інформатики та інших наук. Перспективи подальших досліджень і вирішення проблем розвитку функцій обліку відповідно до економічних потреб та вимог полягають у тому, щоб створити основу формування ефективної облікової системи, що зможе забезпечити конкурентоздатність суб’єктів бюджетної сфери не лише на українському, а й на міжнародному ринку.

Таке завдання актуалізує цей напрям наукових пошуків, оскільки його вирішення сприятиме оптимізації системи управління, раціоналізації використання ресурсного забезпечення та підвищенню якості послуг, які надаються бюджетними установами. Важливим цільовим вектором у цьому разі є спрямування на те, щоб завдяки розширенню облікових функцій оптимізувати процеси підготовки та прийняття управлінських рішень. Успішність результатів залежить від комплексності й системності підходу до цього питання. Тому в перспективі необхідно розвивати математичну складову (показники), яка має документально відображатись, а також напрями їхнього подальшого використання відповідно до обґрунтованих у теорії функцій обліку.