1. Парадигми економічного контролю: державного, незалежного, внутрішнього

1. Парадигми економічного контролю: державного, незалежного, внутрішнього

 Парадигма – сукупність філософських, загальнотеоретичних основ науки і культури; система понять і уявлень, ЦЕ ОС які властиві певному періодові розвитку цивілізації.

Парадигма – це основа, яка містить в собі загальноприйняті уявлення про предмет розгляду.

Розвиток науки про контроль на основі парадигмального підходу відображає історично обумовлений характер такого процесу. Його легітимність визначається наукою про контроль, а критерій необхідності застосовувати парадигму визначається ефективністю рішень практичних проблем під час керування такою науковою побудовою.

Аналізуючи термін «парадигма» для наукового дослідження, необхідно розглянути його співвідношення з поняттями «наукова теорія» та «концепція» (табл. 1).

Таблиця 1

Співвідношення терміну «парадигма» з поняттями «наукова теорія» та «концепція»

Поняття	Визначення
Теорія	Конверський А.Є.: «Як форма наукового знання теорія відображає систему взаємопов’язаних тверджень і доказів, а також методи пояснення і прогнозування явищ і процесів в певній предметній сфері науки».
	Ще визначення теорії характеризує її як логічно обґрунтовану і перевірену на практиці систему знань, що надає завершене відображення закономірних та істотних зав’язків в певній галузі об’єктивної реальності.
Парадигма	є комплексом взаємопов’язаних, але не систематизованих уявлень. Крім того, парадигма включає в себе не тільки і не стільки знання, скільки переконання, уявлення, цінності, тому не може бути трансформованою до раціонально обґрунтованих положень
Концепція	Словник іншомовних слів: «Концепція (лат. Сприйняття) – система поглядів на певне явище; спосіб розуміння, тлумачення якихось явищ, основоположна ідея теорії, загальний її задум»
Відмінністю концепції від теорії	є відсутність жорсткої систематизації положень. Одночасно це наближає концепцію до парадигми. Проте у парадигмі відображаються погляди і уявлення такими, якими вони сформувались під впливом соціальних та інших факторів
Парадигма відрізняється від концепції, теорії	онтологічними, гносеологічними засадами. Вона не повторює, не дублює понятійний апарат концепції і наукової теорії, а відображає онтологічні постулати та епістемологічні засади, покладені в основу прийнятої системи знань. Існування парадигми дає змогу об’єктивно виявляти змістовне наповнення концепції і теорії в об’єктивних реаліях буття
Відмінністю та перевагами парадигми	є її здатність визначати норми та стандарти для сукупності концепцій та наукових теорій, охоплених певною сферою діяльності

 

У теорії контролю розроблений та активно застосовується понятійний апарат, що дає змогу досліджувати різні аспекти практичного застосування контролю. Дослідження парадигми контролю здійснюється на основі:

- наукового методологічного підходу, який розкривається через застосування методології за декількома рівнями:

філософське бачення проблеми, що надає систему передумов та меж пізнавальної діяльності;

застосування загальнонаукових принципів і форм дослідження;

власне специфічних методів дослідження контрольної діяльності;

емпіричні методи;

техніки вивчення практичної сфери контрольного середовища.

Завданням парадигмального підходу теорії контролю є: дослідження закономірностей розвитку контрольної науки шляхом формулювання парадигми та її аналізу з точки зору вироблення дієвих рішень в цій сфері.

За допомогою парадигми можна відобразити функціональний зв’язок між контрольною системою і середовищем, що підлягає контролю, і знайти рішення реалізації функціональних завдань для поліпшення сфери, що контролюється.

НАПРИКЛАД. Продемонструємо це на прикладі дослідження наявних елементів контролю закупівельної діяльності.

Аналіз нормативної сфери здійснення державних закупівель дав змогу виділити два основні закони, які діяли протягом останніх чотирьох років: до 1 серпня 2016 року – Закон України «Про здійснення державних закупівель», на зміну якому вступили в силу норми Закону України «Про публічні закупівлі».

Додатково діє низка підзаконних нормативних актів, які визначають поле функціонування системи закупівель. Суб’єктами, що наділені повноваженнями регулятивного та контрольного характеру відповідно до цієї нормативної бази, визначені Міністерство економічного розвитку і торгівлі України, Антимонопольний комітет України, Державне підприємство «Зовнішторгвидав України», «Прозоро».

Метою аналізу є встановлення ефективності контрольних повноважень органів, уповноважених у сфері державних (публічних) закупівель. Під час проведення емпіричних досліджень було використано і проаналізовано нормативно-правові акти та розпорядчі документи зазначених регулятивних органів, фінансову, бюджетну та внутрішню звітність, іншу відкриту інформацію щодо державних (публічних) закупівель. Парадигма контролю в цій сфері передбачає критеріальні обмеження оцінок контрольної діяльності (табл. 2).

Таблиця 2

Критеріальні обмеження оцінок державних закупівель

Критеріальні обмеження	Критеріальні обмеження оцінок державних закупівель
Законність та ефективність використання бюджетних коштів	Формування конкурентного середовища у сфері державних закупівель; досягнення оптимального та раціонального використання бюджетних коштів; застосування державними замовниками конкурентних процедур державних закупівель; забезпечення прозорості процедур закупівель товарів, робіт і послуг за державні (публічні) кошти
Законність та дієвість управлінських рішень	Відповідність управлінських рішень регуляторних органів щодо державних закупівель законодавчим вимогам, своєчасність і повнота їх прийняття; повнота реалізації регуляторними органами функціональних повноважень щодо державних (публічних) закупівель
Відповідальність керівних осіб за прийняті рішення	Організація та функціонування в регуляторних органах системи внутрішнього контролю

Висновок. Запровадження електронної системи закупівель зумовило появу нових підконтрольних об’єктів, тому важливою складовою парадигмальної побудови контролю державних закупівель є її векторність щодо активного використання інформаційних технологій як методики та інструментарію перевірок. Парадигмальний підхід має великі переваги, оскільки дає змогу робити обґрунтовані прогнози і рекомендації, основою яких є оцінка специфіки і особливостей розвитку сфери публічних закупівель під час розгляду таких пропозицій невідривно від загальних тенденцій розвитку національної економіки сектору державного управління.

 Розглянемо парадигми економічного контролю: державного; незалежного; внутрішнього (табл. 3).

Таблиця 3

Види економічного контролю

Види	Призначення
Державний контроль	одна з форм здійснення державної влади, що забезпечує дотримання законів і інших правових актів, що видаються органами держави
Незалежний фінансовий контроль	здійснюється незалежними контролюючими органами — аудиторськими фірмами. Цей контроль теж спрямований на перевірку законності фінансової діяльності і доцільності здійснення окремих фінансових операцій
Внутрішній контроль	процес, який здійснюється органом управління організації або іншими співробітниками, з метою отримання інформації щодо виконання наступних завдань: ефективність і раціональність діяльності; достовірність фінансової звітності; дотримання законів і нормативних актів
	це незалежна діяльність суб'єкта господарювання спрямована на перевірку та оцінку його діяльності в інтересах керівництва

Державний контроль

У переважній більшості дослідницьких підходів під державним контролем розуміється «особлива функція держави, яка виражається в діяльності її органів, спрямована на отримання та аналіз інформації про процеси та явища, що відбуваються в суспільстві, встановлення порушень і відхилень від нормативних і індивідуальних приписів, а також на висування вимог про усунення виявлених порушень з метою охорони прав і свобод людини і громадянина, конституційного ладу, підтримання режиму законності». Враховуючи таку методологію ідентифікації державного контролю, доцільно виходити із основних функціональних ознак держави, які і визначають його специфіку, і характеризують його як форму реалізації державного управління.

До таких ознак М.Ж. Перфенова відносить:

– форму політичної організації, яка виступає одночасно найважливішим державним інструментом реалізації певних цілей і завдань;

– апарат, що поєднує людей, професійно зайнятих контрольною діяльністю з перевірки виконання рішень органів державної влади;

– контроль, який проводиться від імені органів держави незалежно від їх завдань і виду діяльності, яку вони здійснюють;

– контроль, який виступає як державновладна діяльність – контрольні органи дають підконтрольним об’єктам обов’язкові для виконання вказівки про усунення виявлених недоліків;

– контрольні органи можуть ставити питання про притягнення до відповідальності винних у виявлених порушеннях осіб і безпосередньо застосовують в ряді випадків заходи державного примусу.

Значний інтерес у контексті ідентифікації гностичної й функціональної сутності державного контролю становить концепція Ф.Ф. Бутинця та С.В. Барташа, які під ним розуміє «форму здійснення державної влади, яка забезпечує дотримання законів і інших нормативних актів, що видаються органами державної влади». Це свідчить про колективний характер державного контролю, оскільки його здійснення передбачає діяльність державного апарату, який здійснює організацію системи контролю у підконтрольних структурах. Відповідно до цього державний контроль здійснюється відповідними інституціями, які забезпечують його результативність у різних сферах та галузях публічного управління.

До таких інституцій традиційно належать:

1) органи законодавчої влади (Верховна Рада України);

2) Президент України та його адміністрація;

3) органи виконавчої влади (Кабінет Міністрів України, міністерства, державні комітети та інші центральні органи виконавчої влади, місцева державна адміністрація, адміністрація підприємств, установ, організацій);

4) судові органи (Конституційний Суд України, суди загальної юрисдикції, арбітражні суди);

5) спеціальні контролюючі органи – державні інспекції та служби (пожежна, санітарна, автомобільна та інші інспекції, Державна податкова адміністрація, Державна митна служба і та інші);

6) органи місцевого самоврядування (місцеві ради та їх виконавчі органи).

На підставі цього вченим розроблено структуру державного контролю залежно від сфери діяльності, яка включає:

– відомчий контроль (внутрішньовідомчий або внутрішній контроль), який здійснюють міністерства і відомства всередині відповідної організаційної структури і який пов’язаний із завданнями, що стоять перед міністерствами і відомствами. Відповідно до цього в міністерствах, інших центральних органах виконавчої влади створюються і функціонують самостійні внутрішньовідомчі контролюючі структури – контрольно-ревізійні підрозділи. Механізми державного управління є перевірка фінансово-господарської діяльності підпорядкованих їм державних (казенних) підприємств, установ і організацій;

– міжвідомчий контроль – здійснюється органом міжгалузевої компетенції, який забезпечує контроль за виконанням загальнообов’язкових правил, що діють у відповідній сфері, наділений правом перевіряти орган міжвідомчого контролю, з питань, які є вузьким, спеціальним, які стоять перед цим органом; до такого виду контролю належить: контроль з боку різних спеціалізованих державних інспекцій, служб, комісій, комітетів, управлінь і т.ін., які структурно входять до складу відповідних міністерств чи відомств (пожежна, санітарна, автомобільна та інші інспекції, підрозділи Державного комітету стандартизації, метрології та сертифікації, митної служби, управлінь цивільної авіації та інші) відповідно до наданих їм повноважень вони здійснюють контроль за дотриманням загальнообов’язкових правил в різних сферах діяльності – промисловості, сільському господарстві, транспорті, охорони природи тощо;

– надвідомчий контроль – здійснюють органи загальної компетенції – Кабінет Міністрів України, місцеві державні адміністрації з питань господарського, соціально-культурного та адміністративно-політичного будівництва, незалежно від відомчого підпорядкування об’єктів контролю у формі перевірок (обстеження і вивчення окремих напрямків фінансово-господарської діяльності, за результатами якої складають довідку або доповідну записку), ревізій (документальний контроль фінансово-господарської діяльності, за результатами якої складається акт), витребування звітів тощо.

Враховуючи константність ідентифікації сутності контролю, під державним контролем доцільно також розуміти дієвий інструмент забезпечення результативності функціонування системи публічного управління.

Баранов М.Л. використав поняття дієвий державний контроль, ідентифікуючи його як «необхідну умову сильної влади, найважливіший механізм підвищення ефективності та результативності державного управління в усіх ланках і на всіх рівнях його реалізації». Такий підхід зумовлений тим, що методологічним спрямуванням державного контрою має виступати не лише нормативна регламентація відповідних процесів, а передусім «гармонізація відносини між людьми на всіх рівнях і у всіх ланках системи державного управління, кінцевим же результатом взаємодії в процесі контролю має виступати розвиток професіоналізму управлінців і більш раціональне використання всіх наявних в суспільстві ресурсів: матеріальних, трудових, інформаційних та інших».

У контексті розкриття сутності державного контролю доцільно передусім визначити його структурно-функціональний аспект, який зводиться до здійснення нагляду за функціонуванням відповідного підконтрольного об’єкту. Д.П. Зеркіна, дозволяє розуміти під ним «отримання об’єктивної та достовірної інформації про стан законності та дисципліни; вжиття заходів щодо запобігання та усунення порушень законності і дисципліни; виявлення причин і умов, що сприяють правопорушенням; вжиття заходів щодо притягнення до відповідальності осіб, винних у порушенні законності і дисципліни». Зважаючи на це, державний контроль вчений пропонує розглядати по відношенню до конкретного державно-управлінського рішення, також щодо організації відповідної стадії управлінського циклу. Саме така методика структурування державного контролю на відповідні стаді дозволяє чітко проранжувати відповідні процедури його реалізації, серед яких:

1) виявлення проблем, які потребують вирішення;

2) вироблення і прийняття рішення;

3) організація його виконання;

4) перевірка його виконання;

5) підведення підсумків.

У цьому контексті йдеться про певні універсальні прийоми та методи контрольної діяльності, які застосовуються відповідними органами державної влади з метою забезпечення законності у суспільстві.

Зважаючи на це, функціональною метою державного контролю є забезпечення законності та приведення у відповідність адміністративних відносин у чітко визначені нормативні рамки, що визначає його безпосередню результативність.

На особливу увагу в межах аналізу співвідношенні державного контролю та нагляду заслуговує концепція Є.А. Пушкарьова, згідно якої доведено методологічну доцільність розмежування функцій з контролю та нагляду й законодавчої й нормативної уніфікації даної термінології. Це, на думку вченого, дасть змогу «зосередити нагляд в державних органах, а контроль розглядати як функції з проведення випробувань, вимірювань, експертиз, які здійснюють суб’єкти ринку, акредитованими в органах виконавчої влади в установленому порядку». На підставі цього вченим розроблено концепцію підвищення ефективності контрольно-наглядової діяльності органів державної влади та органів місцевого самоврядування, яка передбачає відповідні напрями розвитку системи контролю та нагляду у сфері державного управління до яких належить:

– систематизація і актуалізація обов’язкових вимог і забезпечення до них доступу господарюючих суб’єктів, що включає інвентаризацію діючих актів, що містять обов’язкові вимоги в різних галузях контролю (нагляду) з метою складання вичерпного переліку актуальних несуперечливих обов’язкових вимог і скасування застарілих і (або) не впливають на безпеку обов’язкових вимог;

– формування єдиної правової основи діяльності контрольно-наглядових органів, що враховує можливість поділу їх функцій в сфері контролю, нагляду та дозвільної діяльності;

– уніфікація способів, методів і форм реалізації контрольних і наглядових заходів; – розроблення системи оцінки ризиків потенційної небезпеки видів економічної діяльності та порядку її використання для планування контрольних заходів;

– забезпечення принципів прозорості та зрозумілості діяльності контрольних і наглядових органів, що передбачає публікацію органами державного контролю (нагляду) відомостей про плани та результати проведених перевірок);

– удосконалення практики призначення адміністративної відповідальності;

– удосконалення механізму досудового оскарження, адміністративного розгляду скарг на результати перевірок, а також на постанови у справах про адміністративні правопорушення.

Наведені напрямки розвитку системи контролю та нагляду у сфері державного управління стосуються розвитку контрольно-наглядової діяльності держави в рамках регулювання та реалізації її дозвільної діяльності, а також здійснення контрольних та наглядових заходів.

 Незалежний фінансовий контроль

Аудит – визначається як засіб формування об'єктивної інформації про підприємство та перевірки достовірності його фінансової звітності.

Аудит – перевірка даних бухгалтерського обліку і показників фінансової звітності суб’єкта господарювання з метою висловлення незалежної думки аудитора про її достовірність в усіх суттєвих аспектах та відповідність вимогам законів України, національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або інших правил згідно із вимогами користувачів.

Помилкою є ототожнення понять «аудит» та «аудиторські послуги».

Аудиторські послуги – аудит, огляд фінансової звітності, консолідованої фінансової звітності, виконання завдань з іншого надання впевненості та інші професійні послуги, що надаються суб’єктами аудиторської діяльності відповідно до міжнародних стандартів аудиту, стандартів аудиту Великої Британії або Сполучених Штатів Америки, та з урахуванням вимог Закону України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність».

Переваги аудиту порівняно з іншими формами контролю для держави ґрунтуються на таких основних аспектах:

по-перше, відбувається значна економія державних коштів, які витрачаються на утримання, наприклад, контрольно-ревізійного апарату;

по-друге, надходження додаткових коштів до бюджету за рахунок сплати аудиторськими фірмами (аудиторами-підприємцями) податків.

Для замовників аудит також має свої переваги порівняно, наприклад, з ревізією. Зокрема:

– замовник самостійно і на свій розсуд обирає аудиторську фірму або аудитора, виходячи із своїх фінансових можливостей. Тобто ініціатором аудиторської перевірки є суб’єкт підприємницької діяльності.

– замовник сам встановлює час здійснення аудиту в залежності від своїх потреб, а це, в свою чергу, унеможливлює раптовість перевірки, що характерно, наприклад, для ревізії. Аудит може проводитись до здійснення господарських операцій, в процесі здійснення виробничої діяльності підприємства та після закінчення звітного періоду.

– клієнт має право відмовитись від послуг аудиторської фірми, якщо її працівники виявили некомпетентність під час аудиту. Від послуг ревізора, очевидно, відмовитись не можна, так як ревізія призначається вищестоящими органами.

– всі рекомендації стосовно покращення фінансового стану підприємства, які обґрунтовані в аудиторському висновку клієнт не зобов’язаний виконувати, хоча це і в його інтересах. А недоліки, виявлені під час ревізії і вказані в акті ревізії підлягають обов’язковому усуненню, в протилежному випадку підприємству загрожують штрафи.

– навіть у випадку виявлення грубих порушень та зловживань, аудитор, як незалежна особа (працівник), дотримуючись правил професійної етики, не повідомлятиме правоохоронні органи, на відміну від ревізора, який просто зобов’язаний передавати дану інформацію.

– існує ширше коло користувачів та зацікавлених осіб, що потребують ознайомлення з аудиторським висновком. До них, зокрема, належать власники(акціонери, інвестори, пайовики, приватні особи, працівники), адміністрація, державні органи (Податкова адміністрація, Фонд державного майна України, контрольно-ревізійне управління), банки та інші фінансовокредитні установи. А для аудиторів переваги очевидні – отримання прибутку. Не можна не відмітити, що аудит має великий «мінус» порівняно, наприклад, з ревізією. Адже, раптовість ревізії означає перевірку тих фактів господарської діяльності і порушень, які вже неможливо виправити. А страх керівництва перед раптовою ревізією, відповідно, зменшує вірогідність шахрайства на підприємстві.

Внутрішній контроль

«Контроль, — писав у 1897 р. Л.І. Гомберг, - має призначенням дослідження того, наскільки виконання відповідає встановленим вимогам, будь ці останні диктовані законодавством, звичаєм або просто розсудком».

Максімова В.Ф. Її твердження дають змогу розглядати контроль як логічний наслідок вибору альтернативних рішень та складання планів. Водночас контроль діяльності може призвести до перегляду раніше прийнятих рішень, зміни планів і т. п. Контроль передбачає виявлення помилок окремих виконавців так само, як і їхніх успіхів. Контроль супроводжується аналізом причин і успіхів, а також розробкою заходів, за допомогою яких можна виправити помилки і закріпити успіх, у тому числі з урахуванням впливу зовнішнього середовища, оцінки його параметрів та пов’язаних з ним ризиків [4].

Контроль виявляє слабкі сторони підприємницької діяльності, дозволяє оптимально використовувати ресурси, вводити в дію резерви, а також уникати банкрутства і кризових ситуацій.

Контроль в підприємстві включається в процес управління, а саме: встановлення цілей, розробку бізнес-планів, бюджетів, моніторингу, оперативної роботи, щодо виявлення відхилень від намічених цілей на всіх етапах життя товару (від його створення до реалізації). В сучасних умовах мінливого зовнішнього та внутрішнього середовища раціональним є запровадження так званого внутрішнього контролю.

Таким чином, внутрішнім контролем є не тільки виявлення і виправлення помилок, а й проведення заходів із коригування шляхів досягнення поставлених завдань. Поняття «внутрішнього контролю» сформоване ще в XVIII ст., а перші внутрішні аудитори у великих компаніях з'явилися наприкінці XIX ст. Першими хто запровадив внутрішній аудит, вважаються залізничні компанії.

Внутрішній контроль – це система заходів, визначених керівництвом підприємства та здійснюваних на підприємстві з метою найбільш ефективного виконання усіма працівниками своїх обов’язків щодо забезпечення та здійснення господарських операцій.

Деталізувати мету внутрішнього контролю можна за допомогою цілей. Цілями внутрішнього контролю, з одного боку є об'єктивне відображення господарської ситуації, а з іншого, підтримка інтересів і політики керівництва фірми (табл. 4).

Таблиця 4

Характеристика загальних цілей внутрішнього контролю, що спрямовані на досягнення поставленої мети

№	Ціль внутрішнього контролю	Характеристика цілей
1	Дотримання встановлених етичних та економічних показників	операційні процеси повинні бути організованими належними чином, відповідно до моральних принципів, які запобігають виникнення фактів шахрайства та корупції. Це також означає, що операційні процеси повинні бути організованими у найбільш економний спосіб з обов’язковим досягненням виокремлених цілей
2	Виконання зобов’язань щодо фінансової звітності	державні установи, а також люди, які там працюють, несуть відповідальність за усі прийняті рішення та вчинені дії. Фактор підзвітності відображається в усіх фінансових та не фінансових звітах, призначених для внутрішніх та зовнішніх користувачів суб’єкта господарювання
3	Дотримання законодавства та нормативних актів	внутрішній контроль повинен забезпечувати дотримання суб’єктом господарювання положень розроблених внутрішніми документами, що регулюють його діяльність, а також чинних нормативно-правових актів
4	Захист ресурсів від втрат, неналежного використання та пошкодження	захист ресурсів в державних установах є величезним питанням особливо через те, що мова йде про державні ресурси. Тут наголос робиться на тому, що до цього питання необхідно ставитись із особливою увагою

 

Внутрішній контроль є одним з небагатьох доступних і в той же час недооцінених видів контролю, правильність використання методології якого може сприяти підвищенню ефективності діяльності підприємства. Тому у функціонуванні ефективної системи внутрішнього контролю повинні бути заінтересовані перш за все керівники та власники підприємств, шляхом делегування повноважень із його організації та вибору методичного інструментарію безпосередньо професійним менеджерам.

2. Об’єкт і предмет економічного контролю як галузі наукових знань

2. Об’єкт і предмет економічного контролю як галузі наукових знань

 Кужельний М.В. Об’єкти контролю охоплюють багато інших господарських процесів, явищ і дій, які виходять за межі контрольних функцій бухгалтерського обліку. До таких об‘єктів належать: проекти планів економічного і соціального розвитку; проекти бюджетів, кошторисів; проектно-кошторисна документація; планування; нормування; цільові комплексні програми; комплексні системи управління якістю; нормативні акти й офіційні приписи міністерств і відомств; дії посадових осіб; якість роботи відділів і служб підприємства; планова, договірна і трудова дисципліна та ін.

Об'єктом економічного контролю є центри фінансової відповідальності, тобто будь-яка з виробничо-організаційних одиниць, що має керівництво, яке відповідає за її діяльність.

Центр фінансової відповідальності – це об'єкт контролю, стан та поведінка якого вимірюються в грошових одиницях, а це дозволяє точно встановити відповідальність окремих керівників за результати господарювання.

Предметом застосування економічного контролю є комплекс господарських процесів і фінансових відносин сфери матеріальних відносин, сфери матеріального виробництва та не­виробничої сфери.

Предмет економічного контролю – господарські процеси і фінансові операції підприємств, організацій та їх структурних підрозділів, які розглядаються з позиції законності, доцільності та економічної ефективності, забезпечення збереження власності, правильності формування та використання фондів, достовірності обліку та звітності, їх повноти та відповідності встановленим нормативам.

Функції економічного контролю:

- вплив через систему управління на успішне виконання планів економічного і соціального розвитку;

- раціональне використання матеріальних, трудових та фінансових ресурсів;

- оптимізація господарських зв'язків;

- додержання господарського та трудового законодавства;

- запобігання банкрутству підприємств.

Зміст економічного контролю – система конкретних заходів, спрямованих на раціональне та ефективне господарювання підприємств усіх форм власності.

Предмет та методи здійснення економічного контролю виника­ють і змінюються з розвитком суспільства і залежать від рівня розвит­ку виробничих сил та характеру виробничих відносин. При цьому предмет контролю в кожній наступній формації набуває якісно ново­го змісту, змінюється його природа, обсяг та сфера застосування.

На сьогоднішній день предметом застосування економічного контролю є комплекс господарських процесів і фінансових відносин сфери ма­теріального виробництва та невиробничої сфери.

Предмет економічного контролю – господарські проце­си і фінансові операції підприємств, організацій та їх структурних підрозділів, які розглядаються з позицій законності, доцільності та економічної ефективності, забезпечення збереження власності, пра­вильності формування та використання фондів, достовірності обліку та звітності, їх повноти та відповідності встановленим нормативам.

Об'єкт контролю – це те, що підлягає вивченню або пе­ревірці. Втім контролюється не суб'єкт господарювання, а. його діяльність. Оскільки до негативного впливу різних факторів схильні всі явища та процеси, то в кожній ланці економічної діяльності вони можуть негативно впливати на ефективність виробництва. Через це об'єктами контролю в економіці є не господа­рюючі ланки, а явища і факти господарського життя.

Одним із найбільш головних об'єктів економічного контро­лю є центри фінансової відповідальності, тобто будь-яка з вироб­ничо-організаційних одиниць, що очолюються керівництвом, яке відповідає за її діяльність.

Економічний аналіз належить до методів та прийомів проведення аудиторських перевірок, до методичних прийомів судово-бухгалтерської експертизи, спеціальних прийомів виявлення розкрадань при розслідуванні економічних злочинів (табл. 1). Більш того, існують спроби визначення самої сутності економічного аналізу через призму окремих форм контролю, а саме: “Економічний аналіз – система наукових прийомів, що використовуються в судово-бухгалтерській експертизі для виявлення причинних зв’язків, які обумовили конфліктні ситуації у господарських операціях і процесах, що стали об’єктами розслідування правоохоронних органів”

Предмет економічного аналізу – фінансово-господарська діяльність підприємств та їх структурних підрозділів, спрямована на досягнення максимальних результатів за мінімальних витрат. Проте наявні методи аналізу дають змогу вивчати і роботу окремих галузей, регіонів та всього господарства країни у цілому.

Об'єкти аналізу – це передусім окре­мі економічні явища, процеси, проблеми, питання, показники. Всі об'єкти аналізу у своїй сукупності становлять предмет еконо­мічного аналізу.

Таблиця 5

Економічний аналіз: трактування дослідників у сфері контролю

№	Економічний аналіз	Зведена думка авторів
1	Складова методів та прийомів проведення аудиторських перевірок	У практиці аудиторських перевірок можуть використовуватись різні методи та прийоми їх проведення, а саме: інвентаризація, лабораторний аналіз, експертна оцінка, опитування, читання документів, рахункова перевірка, зіставлення (звірка) документів, письмовий запит, економічний аналіз, вимірювання різних інформаційних полів та каналів відтоку інформації
2	Складова конкретних наукових методичних прийомів судово-бухгалтерської експертизи	Розглядаючи конкретні наукові методичні прийоми судово-бухгалтерської експертизи – специфічні прийоми експертного дослідження, розроблені на основі досягнень практики та розвитку економічної та юридичних наук, виділяють три групи: документальні, розрахунково-аналітичні, узагальнення та реалізації результатів експертизи До розрахунково-аналітичних прийомів належать, передусім, економічний аналіз, статистичні розрахунки, економіко-математичні методи
3	Спеціальні методи та прийоми виявлення розкрадань	При виявленні розкрадань важливого значення набувають спеціальні методи розслідування, які використовуються для встановлення ознак цих злочинів. До таких методів належать технологічний та економічний аналіз діяльності об’єкта, криміналістичний аналіз документів, аналіз транспортних документів, деякі інші методи виявлення розкрадань
4	Інструмент контролю	При збереженні панівних позицій неокейнсіанства, основним пріоритетом якого є регулювання економіки від макро- до мікрорівня, слід очікувати зростання потреби в контролі за фінансово-господарською діяльністю як зовнішньому, так і внутрішньому, інструментом якого є економічний аналіз
5	Як спосіб перевірки виконання	Аналіз є способом перевірки виконання, особливою формою наступного документального контролю. Будучи засобом контролю за виконанням планових завдань, аналіз вирішує попутно і інше важливе завдання – характеризує основу самих планових розрахунків і відкриває випадки недостатньо точного планування Посилення інтересу до аналізу як засобу оперативного контролю викликає необхідність познайомити з його змістом і шляхами використання більш широкі маси
	Особлива форма наступного документального контролю
	Засіб контролю за виконанням планових завдань
	Засіб оперативного контролю
6	Методичний прийом документального контролю	Аналіз є одним із методів документального контролю, який допомагає скласти план контрольних перевірок
		Економічний аналіз застосовується як методичний прийом документального контролю, суть якого полягає в дослідженні обґрунтованості показників фінансової звітності даним бухгалтерського (аналітичного, синтетичного чи податкового) обліку
		До методів і прийомів документального контролю відносять економічний аналіз, техніко-економічний розрахунок, балансовий метод
7	Форма контролю	Аналіз і документальні ревізії господарсько-фінансової діяльності підприємств і організацій – найважливіші форми контролю
		Однією із дієвих форм контролю за виконанням планових завдань і раціональним виконанням виділених підприємством коштів є аналіз господарської діяльності
		Економічний аналіз роботи підприємств та організацій – одна з ефективних форм здійснення контролю, перевірки збереження та правильності використання господарських ресурсів, виявлення резервів та знаходження шляхів подальшого покращення роботи підприємств та організацій
		Аналіз господарської діяльності – одна з форм контролювання роботи підприємства, вивчення його економіки та фінансового стану

 

Для реалізації контрольних функцій економічного аналізу необхідне глибоке системне розуміння самої сутності економічного аналізу, не потрібно зводити економічний аналіз до вивчення набору або переліку показників ефективності господарської діяльності та їх відхилень, оскільки ні самі показники, ні їх динаміка не є доказами порушень нормального ходу процесів. Пріоритетною як в цілях контролю, так і для самого економічного аналізу є орієнтація на дослідження причинно-наслідкових зв’язків економічних явищ і процесів. Саме це дозволяє знайти вузькі місця і визначити ділянки, які потребують контролю. Так, зміни у собівартості продукції (підвищення її матеріало- або трудомісткості) можуть бути результатом дії багатьох факторів (інфляція, дії або зміна постачальників, соціальна політика уряду тощо). Водночас різке, необґрунтоване збільшення витрат, невідповідність їх доходам, відсутність явних економічних причин та відповідних пояснень потребують детальної уваги контролера (аудитора, експерта, ревізора).

Аналіз розробок у сфері використання економічного аналізу в контролі дозволив визначити основні аспекти контрольного значення його застосування:

- економічний аналіз забезпечує системність контролю, оскільки дозволяє уявити, охопити та змоделювати діяльність підприємства як єдиної господарської одиниці;

- надає можливість визначити вузькі місця, ділянки, які потребують детальнішого контролю, що дозволяє підвищити ефективність процесу планування перевірки та її дієвість;

- є способом одержання необхідних доказів щодо ефективності використання та забезпеченості збереження всіх видів ресурсів суб’єкта господарювання, дотримання платіжної дисципліни тощо;

- економічний аналіз відповідних об’єктів безпосередньо проводиться у процесі контролю, а його здійснення може бути одним з її завдань;

- окремі його методи використовуються при арифметичній перевірці, зустрічній перевірці, аналітичній перевірці звітності і балансів, хронологічній та нормативній перевірках, відновленні кількісно-сумового обліку, лабораторних аналізах;

- матеріали проведених на підприємстві аналітичних розрахунків є об’єктом вивчення контролера, можуть бути використані як у процесі перевірки, так і при формуванні висновків за її результатами;

- дозволяє сформувати рекомендації з підвищення ефективності роботи підприємства за матеріалами проведеного контролю тощо.

3. Концептуальні підходи в наукових дослідженнях вчених до контролю, як галузі знань

3. Концептуальні підходи в наукових дослідженнях вчених до контролю, як галузі знань

Проблема контролю була актуальною в усі часи.

Таблиця 6

Визначення поняття «контроль»

Автор	Визначення
Польський економіст Я. Марецький, 1976 р.	розглядав контроль як “...інструмент управління, безпосередньо зв‘язаний з цілою системою управління, завданням якої є верифікація складових і вибору джерел чи оцінювання реалізації планових завдань”
Українські економісти	"Контроль у широкому розумінні – це процес, який повинен забезпечити відповідність функціонування об‘єкта управління прийнятим управлінським рішенням і спрямований на успішне досягнення поставленої мети. Сутність контролю полягає у здійсненні цілеспрямованого впливу на об‘єкти управління, який передбачає систематичний нагляд, спостереження за їх діяльністю для виявлення відхилень від встановлених норм, правил, вимог чи завдань у процесі їх виконання"
польський економіст Болеслав Сівонь	контроль як елемент функції управління передбачає: – висвітлення фактичного стану (виконання); – дослідження визначеного стану (обов‘язкового); – порівняння виконання з визначеним станом з метою визначення ступеня відповідності; – з'ясування причин визначених відхилень виконання від визначеного стану
Виговська Н.Г.	конкретизує коло питань, що становлять зміст теорії контролю: – визначення загальних вимог, котрі ставляться перед ним на певному етапі розвитку ринкових відносин; – визначення місця контролю в системі економічних наук; – визначення предмета, об‘єкта та суб‘єктів контролю; – розробка й уточнення методів контролю; – визначення принципів організації контролю
	вважає: “Загалом господарський контроль доцільно розглядати з двох позицій: у вузькому і широкому розумінні. У вузькому розумінні контроль пов‘язують з будь-якою функцією управління, наприклад, з обліком, коли облік формує інформаційну базу для контролю. В такому разі контроль розуміють як перевірку діяльності кого-небудь чи що-небудь. Більш широкий зміст у поняття “контроль в управлінні” закладається при його визначенні як перевірки дотримання та виконання нормативно поставлених завдань, планів і рішень”
Шевчук В.О.	контроль слід тлумачити як властивість суспільно-господарського буття, тип відносин і вид діяльності, що дає змогу зробити відповідні визначення

 

 Таблиця 7

Систематизація поглядів учених-економістів на сутність категорії «контроль»

Контроль
Системний підхід	Процесний підхід	Функціональний підхід
Система спостереження та перевірки процесу функціонування та фактичного стану об’єкта управління з метою виявлення обгрунтованості й ефективності прийняття управлінських рішень, інформування про ці явища керівників органів та усунення несприятливих ситуацій	Повторне повернення до раніше розглянутого питання, його перевірка означає перевірку виконання тих або інших господарських рішень з метою встановлення їх законності та економічної доцільності	Одна з основних функцій управління. Логічний наслідок вибору рішень та складання планів, який супроводжується аналізом причин і успіхів, а також розробкою заходів за допомогою яких можна виправити помилки та закріпити успіх
Систематичне спостереження і перевірка процесу функціонування відповідного об’єкту з метою встановлення його відхилень від заданих параметрів	Процес, що забезпечує відповідність функціонування об’єкту управління прийнятим управлінським рішенням та направлений на успішне досягнення поставлених цілей	Складова частина управління економічними об’єктами та процесами, що полягає в спостереженні за об’єктом з метою перевірки відповідності об’єкта спостереження бажаному та необхідному стану, передбаченому законами, положеннями, інструкціям, іншими нормативними актами, а також програмами, планами, договорами, проєктами, угодами
Форма зворотного зв’язку, за допомогою якого керуюча система одержує необхідну інформацію про дійсний стан об’єкта, яким управляють, і ступеня реалізації управлінських рішень		Замір та аналіз результатів виконання стратегічних планів, планів маркетингу і прийняття заходів, що корегують їх
Складна, динамічна, саморегулююча система, яка складається з сукупності елементів, пов’язаних спільною функцією та постійно взаємодіючих один з одним

 

Таблиця 8

Розгляд контролю

Контроль	Призначення
Контроль як властивість буття	є різновидом зв‘язку, зміст якого полягає у стеженні за перебігом економічних процесів для досягнення визначеної мети чи за станом економічних явищ для забезпечення рівноваги у суспільно-господарській сфері
Контроль як тип відносин	є ставленням суб‘єкта до власної діяльності або до діяльності інших суб‘єктів з точки зору дотримання певних норм
Контроль як вид діяльності	це дії, зміст яких полягає у порівнянні кількох величин, що характеризують норми та ступінь їх досягнення
Гносеологічний (пізнавальний) аспект контролю	полягає в тому, що він є інструментом дослідження економічної реальності, яка пізнається у порівнянні. З гносеологічної точки зору контроль може бути витлумаченим у кількох пізнавальних вимірах, найважливішими з яких є його інтерпретація як проблеми, науки та освітньої дисципліни, що дає змогу сформулювати відповідні визначення
Контроль як проблема	це сукупність концептуальних, теоретичних і прикладних завдань, що торкаються сутності, структури, функцій, організації, методики, технології, системного забезпечення контролю тощо, які є повністю або частково не вирішеними
Контроль як наука	це множина здобутих шляхом спеціального цілеспрямованого дослідження, систематизованих і відповідним чином організованих знань, які є предметом і наслідком діяльності певного кола дослідників
Контроль як освітня дисципліна	є сукупністю знань, що ними повинні володіти фахівці, діяльність яких полягає у виконанні контрольних функцій або пов‘язана з організацією їх здійснення

 

Джузеппе Россі (1845-1921) переконував колег, що “...все, що стосується обліку на підприємстві, визначає три функції:

1) уважність – передбачає спостереження головного бухгалтера за тим, як підлеглі йому особи виконують свою роботу;

2) зіставлення (колація) – вимагає виявлення адекватності інформаційних потоків тому, що насправді має місце в господарстві;

3) контроль – зобов‘язує аналізувати інформацію про господарську діяльність, трансформуючи облікові дані до рівня виконавців”.

Італійський вчений Джезеппе Борначіні, зазначаючи, що бухгалтерія – мистецтво ведення, передбачення і регулювання адміністративних розпоряджень, одночасно чітко констатує: “Контроль – ось істинна функція обліку”.

Кужельний М.В. “…Наявність об‘єктів обліку обумовлює появу і відповідних об‘єктів контролю, оскільки в процесі виробничої та фінансово-господарської діяльності ними потрібно керувати, контролювати законність і доцільність економічних процесів та явищ. Об‘єкти обліку тісно взаємозв‘язані з об‘єктами контролю. У зв‘язку з цим бувають об‘єкти соціалістичного контролю двох видів: об‘єкти контролю, які охоплені бухгалтерським обліком; об‘єкти контролю як функції управління. Об‘єкти контролю, охоплені бухгалтерським обліком, збігаються з об‘єктами обліку. Це й визначається тим, що бухгалтерський облік є і засобом контролю, і його об‘єктом. Жодна господарська операція, відображена у бухгалтерському обліку, не знаходиться поза контролем, що забезпечується завдяки принципу подвійного запису та його контрольного значення, порівняльності даних синтетичного й аналітичного обліку, рівності активу та пасиву балансу, використанню працівниками обліку різноманітних прийомів і методів контролю тощо”.

Як вже зазначалося, економічний розвиток національної господарської системи загалом та кожного господарюючого суб’єкта зокрема зумовлює необхідність здійснення контролю як однієї з функцій управління. Одним із важливих видів контролю, який потребує подальшого вдосконалення та приведення у відповідність до вимог реальної ринкової економіки, є внутрішній економічний контроль.

На відміну від здебільшого статичного зовнішнього контролю, здійснюваного контрольно-ревізійним управлінням, податковою інспекцією, аудиторськими фірмами, котрі запрограмовані на виконання підсумкового контролю за звітними показниками, внутрішній контроль має справу безпосередньо з економічними процесами, використанням ресурсів і отриманням результатів.

В управлінні внутрішній економічний контроль підтримує взаємодію, взаємозв’язок різних видів діяльності в межах підприємства й окремих його підрозділів, стимулює її ефективність, активно впливаючи на підконтрольні об’єкти. Кожна із функцій управління похідна від контролю, оскільки прийняття рішень – планових, організаційних, координаційних – ґрунтується на інформації, отриманій у результаті контролю. Контроль – основа не тільки для визначення чи уточнення цілей виконавчої діяльності, а й для стимулювання їх виконання, тобто контроль корелює дієвість.

Концептуальні засади формування системи державного фінансового контролю

Як вже зазначалося, фінансовий контроль є важливою функцією управління національною економікою будь-якої суспільно-економічної формації. У процесі формування ринкових відносин в економіці України стає очевидним, що його традиційна система не може захистити не тільки інтереси нових власників, але навіть самої держави. В ринкових умовах відбувається не спрощення, а ускладнення фінансової діяльності і, як наслідок, ускладнення й фінансового контролю, який об’єктивно властивий усім типам економіки, в тому числі і ринковій.

Білуха М. зазначає: “…Централізована система контрольних органів в Україні ліквідована. Натомість з’явилась значна кількість державних і громадських контрольних органів, які здійснюють контрольні заходи розрізнено, що приводить до паралелізму і завдає збитків суб’єктам господарювання, недодержання єдиної методології в організації та проведенні контролю”.

Про помилковість ліквідації органів народного контролю як єдиного контрольного центра соціалістичної держави при переході від командно-адміністративної до ринкової економіки ще у 1992 році стверджувала частина науковців. На їх думку, їх потрібно було не ліквідовувати, а реорганізовувати. Цей процес повинен був здійснюватись синхронно зі змінами функцій управлінських ланок, функції яких виконували контрольні органи. Крім того, слід було керуватись основним правилом теорії управління, яке передбачає посилення централізованого контролю при децентралізації управління. Проста руйнація контрольної системи тягне за собою порушення управлінського процесу.

При цьому, як справедливо вказує Є. А. Кочегін, “…Контроль у системі управління не здійснюється автоматично. Це сфера суб’єктивної творчості мільйонів керівників і спеціалістів, органів керівництва, трудових колективів, громадських і державних організацій, працюючих. Для розуміння справжньої ролі контролю необхідне його якісне відособлення і самостійний аналіз цієї сфери теорії і практики управління”.

Ще у 2001 році заступник Голови Рахункової палати України В. Мельничук справедливо зазначив, що стару всеосяжну систему державного контролю було зруйновано, а нової, яка відповідала би завданням побудови ринкової економіки, створено не було. “Це сталося, по-перше, під час реорганізації колишньої фінансової системи. У процесі виділення зі складу Міністерства фінансів податкової служби, державного казначейства, державної контрольно-ревізійної служби, прийняття законів і відповідних положень окремі контрольні функції просто були втрачені.

Наприклад, не відповідаючи за виконання бюджету, податкова служба отримала право надавати пільги та відстрочки у сплаті податків, навіть не погоджуючи ці питання з фінансовими органами, хоча саме вони відповідають за бюджет в цілому. Мінфін і його органи на місцях втратили право контролювати діяльність і сплату податків державними та комунальними підприємствами, хоча їх власниками є держава та місцеві ради.

По суті, втрачено контроль і важелі впливу держави і на формування та використання коштів місцевих бюджетів.

По-друге, закони України “Про Рахункову палату”, “Про Державну контрольно-ревізійну службу”, про податкову, митну службу та інші визначили лише завдання та специфічні сфери діяльності цих контролюючих органів.

Загалом, поставлені чинним законодавством перед контролюючими органами завдання є вибірковими, розрізненими і такими, що не охоплюють усю сферу державних інтересів”.

Дерій В.А., маючи на увазі насамперед державний контроль, зазначив таке: "Економічний контроль в Україні, на наш погляд, формально здійснюється, проте щодо його ефективності маємо значні сумніви. Це, вважаємо, пов‘язано з такими проблемами:

1) переважна більшість представників органів влади України не зацікавлена в ефективному економічному контролі, оскільки перебуває в корупційних зв‘язках і змові між собою, що забезпечує для них кругову поруку;

2) законодавча база в Україні недосконала, а нерідко протекціоністська (на користь великого бізнесу), має багато неузгоджень і можливостей для уникнення або пом‘якшення відповідальності за господарські порушення та економічні злочини;

3) в контролюючих органах влади (особливо в системі ДСПУ) значна плинність кадрів, пов‘язана з високим рівнем стресових ситуацій, оцінкою роботи підлеглих за принципом особистої відданості керівникові та його приватної фінансової вигоди, проведенням дій, які часто суперечать елементарним нормам моралі та етики;

4) контролери і особи, яких перевіряють переважно від початку перевірки, домовляються про умови, за яких буде досягнутий "баланс інтересів";

5) на багатьох підприємців у контролюючих органах працюють люди, які одержують значні та постійні "гонорари", забезпечуючи для перших зменшення їхніх ризиків, пов‘язаних із непередбачуваними перевірками, і невдало прихованими від контролерів господарських порушень та економічних злочинів;

6) відсутність єдиної для всіх контролюючих органів інформаційної бази про об‘єкти контролю та результати проведених у них перевірок і достатності координації дій та взаєморозуміння між представниками цих органів".

Стефанюк І.Б. зазначає, “...державний фінансовий контроль підприємницької діяльності забезпечує стабільність ринкової економіки на мікрорівні, а відтак суттєво впливає на макроекономічну рівновагу, фінансову безпеку, створення умов для чесної конкуренції і захисту прав власників. Державний фінансовий контроль підприємницької діяльності покликаний забезпечити дотримання правил щодо створення суб’єктів підприємництва, проведення ними фінансових операцій відповідно до встановлених законодавством обмежуючих параметрів, законність джерел одержання доходів і правильність відображення їх в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності, дотримання державних соціальних гарантій та нормативів витрат, пов’язаних із забезпеченням екологічної та безпеки праці, повноту і своєчасність сплати податків та інших обов’язкових платежів, використання за призначенням одержаних державних коштів”.

Мельничук В. вважає, що контроль має бути нерозривним по всьому бюджетному ланцюжку: з початку формування бюджетних запитів, затвердження відповідних бюджетів та кошторисів фінансування витрат, оплати рахунків і фактичного використання коштів. Правильність цього підтверджується й історичним досвідом функціонування державного фінансового контролю, який виник для обслуговування публічного господарства в умовах існування фінансово-господарських відносин і з появою конституційної держави.

На думку Виговської Н.Г.: “З допомогою фінансового контролю здійснюється втручання держави у внутрішньогосподарську діяльність юридичних і фізичних осіб”.

Єдиного тлумачення фінансового контролю не існує.

Одна група вчених визначають фінансовий контроль як контроль за фінансовою діяльністю, перевірку організації фінансової роботи.

Друга група стверджує, що фінансовий контроль є формою реалізації контрольної функції фінансів і, відповідно, є контролем за виробництвом, розподілом та використанням суспільного продукту і національного доходу.

Третя група вчених наголошує на тому, що фінансовий контроль – підсистема, елемент, складова частина загального економічного контролю.

Другий напрям дозволяє виокремити три стадії управлінської діяльності:

1) проектування та постановку цілей;

2) організацію заходів щодо виконання прийнятого рішення;

3) контроль за виконанням.

Отже, контроль тлумачиться як специфічна стадія управлінського циклу.

Барановський О.І. зазначає, що такий підхід є доцільним, оскільки «він дозволяє розглядати контроль з позиції перевірки виконання кожного конкретного управлінського рішення, а не як цілеспрямований і відносно відокремлений вид управлінської діяльності».

Третій напрям представлений дослідниками, які схиляються до кібернетичних установок. Вони трактують контроль «як форму зворотнього зв’язку, за  допомогою якого керована система отримує необхідну інформацію про дійсний стан керованого об’єкта та виконання управлінських рішень». В.К. Симоненко, О.І. Барановський та П.С. Петренко, визначають, що зазначений  підхід «спрямований на своєрідний «інформаційний ухил» у розумінні  сутності контролю.

 Барановський О.І. підсумовує, що контроль, «як одна зі складових управління, представляє собою систему моніторингу процесу функціонування керованого об’єкта з метою оцінки аргументованості й ефективності прийнятих управлінських рішень, виявлення відхилення від цих рішень і здійснення відповідного коригування дій».

Тобто, контроль не обмежується лише констатацією припущених відхилень від прийнятих управлінських рішень. Його дані використовуються для підтримки динамічного спокою всієї системи управління, прийняття більш обґрунтованих та збалансованих рішень.

Дослідження еволюції формування взаємопов’язаних термінів “контроль” і “фінансовий контроль” дозволило виділити вісім основних концептуальних підходів: управлінський, соціальний, фінансовий, обліковий, юридичний, інституціональний, кібернетичний, системний (табл. 9).

Таблиця 9

Концептуальні підходи до визначення понять “контроль” і “фінансовий контроль” 

 

Таким чином, однозначності в поглядах науковців на фінансовий контроль не існує. Це пов’язано з тим, що контроль досліджується в межах багатьох наук, зокрема в обліку, аналізі, плануванні, праві.

Враховуючи багатоаспектність і комплексність контролю, неоднозначність підходів до його визначення, для уточнення даної категорії та узгодження понятійного апарату доцільним є застосування синергетичного підходу як міждисциплінарного методу дослідження. Передумови та переваги використання синергетичного підходу як методологічної основи дослідження представлено на рис. 1. (Петрук О.М., Виговська Н.Г.).

Рис. 3. Синергетичний підхід як методологічна основа дослідження проблем фінансового контролю

Зазначені передумови та переваги викликають необхідність застосування синергетичного підходу, оскільки на його підставі можна забезпечити точність виділення суб’єктів, об’єктів контролю та дослідити взаємозв’язок між ними, врахувавши вплив зовнішнього середовища на систему фінансового контролю.

Синергетичний підхід є методом міждисциплінарних досліджень в межах системного підходу.

Системні дослідження представляють собою сукупність наукових теорій, концепцій та методів, в яких об’єкт дослідження або моделювання розглядається як система. 

Системний підхід є науковою основою для раціонального дослідження і ефективного управління різними системами, сукупністю методологічних принципів та положень, які дозволяють розглядати систему як єдине ціле з узгодженням діяльності всіх її підсистем.

 Системний принцип або системний підхід щодо економічних процесів – це визнання того, що будь-яка організація є системою, яка складається з частин, кожна з яких має свої власні цілі.

Тому досягнути загальних цілей організації можна лише в тому випадку, якщо розглядати її як єдину систему, прагнучи для цього зрозуміти та оцінити взаємодію всіх її частин і об’єднати їх на необхідній основі.

Існує нагальна потреба в розвитку цілісної системи фінансового контролю в Україні.

Співвідношення синергетики та системних досліджень представлено в табл. 10.

Таблиця 10

Відмінності системного підходу від синергетичного 

 

Пристосовуючи поняття “система” до контролю, слід говорити про сукупність елементів, пов’язаних спільною функцією та постійно взаємодіючих один з одним. Досить ґрунтовно системний підхід до розвитку внутрішнього економічного контролю був розроблений проф. В.Ф. Максімовою у 2006 році.

У визначенні системи виділяють два аспекти:

дескриптивний (описовий), що відповідає на питання про те, як відрізнити системний об’єкт від несистемного;

конструктивний, який дозволяє побудувати систему шляхом виділення її з середовища.

Фінансовому контролю властиві всі основні ознаки системи: цілісність, цілеспрямованість, динамічність, багатоаспектність, самоорганізація, ієрархічність тощо (табл. 11).

Таблиця 11

Системні ознаки фінансового контролю

 

Оскільки господарські та фінансові відносини підприємств розповсюджуються за межі окремо взятої держави, можна стверджувати про розширення меж фінансового контролю.

Відомо, що послаблення контрольної функції призводить до формалізму здійснення управління. Від дієвості фінансового контролю, таким чином, в значному ступені залежить ефективність роботи органів управління і ефективність суспільного виробництва. Тому його призначення повинно відповідати задачам самого управління.

4. Причини та зміст удосконалення парадигми економічного контролю

4. Причини та зміст удосконалення парадигми економічного контролю

За допомогою парадигми можна відобразити функціональний зв’язок між контрольною системою і середовищем, що підлягає контролю, і знайти рішення реалізації функціональних завдань для поліпшення сфери, що контролюється.

Таблиця 12

Функціональний зв’язок між контрольною системою і середовищем

Контрольованість	Призначення
Зв’язок контрольованості господарських систем з їх керованістю	Дослідження цих зв’язків має кілька вимірів. З одного боку, контрольованість і керованість господарських систем мають досліджуватися у контексті існуючих між ними причинно-наслідкових залежностей. Ці залежності є взаємними
Контрольованість за досягненням керованості господарських систем	Зворотній аспект залежності проявляється в тому, що контрольованість господарських систем є безальтернативною умовою забезпечення їх керованості. Відтак зміни контрольованості (у бік покращання чи навпаки погіршення якості) спричиняють вплив на якість як окремих управлінських функцій, так і керованості господарських систем загалом. З іншого боку, контрольованість і керованість господарських систем необхідно розглядати як взаємодію частини (контрольованість) і цілого (керованість). З’ясування проявів цієї взаємодії потребує її дослідження в функціональному, системному, процедурному та інших аспектах.
Контроль, як  об’єктивно необхідна функція управління господарськими системами	Дослідження функціонального рівня керованості господарських систем засвідчує наявність взаємних залежностей і зв’язків контролю з рештою управлінських функцій. За умов погіршення чи відсутності контролю функції планування й обліку стають недоцільними, а функції аналізу й регулювання – неможливими. Відповідно це погіршує або й унеможливлює керованість господарських систем
	Будучи однією з управлінських функцій, контроль у той же час являє собою окрему підсистему управління господарюванням. Ця підсистема є дієздатною, а процес господарювання – контрольованим за наявності суб’єктів і об’єктів контролю та їх взаємодії один з одним. Відсутність чи погіршення будь-якого зі складників (контролюючого суб’єкта, підконтрольного об’єкта чи контрольної дії) відповідно погіршує чи руйнує як цю управлінську підсистему, так і систему управління в цілому

 

Надаючи їм чисельні значення та оперуючи відповідними скалярними величинами, можна визначати потенціал контролю:

- його гіпотетичне визначення слід базувати на скалярних величинах, результат додавання яких відображатиме сукупний потенціал внутрішнього та спрямованого назовні контролю;

- розглядаючи контрольні дії як вектори, їх необхідно інтерпретувати і як процедури контролю. Управлінська значущість контрольних процедур зумовлюється тим, що завдяки їх здійсненню забезпечуються контрольованість, а відповідно – й керованість господарських систем. Це потребує з’ясування основоположних принципів, які є підвалинами власне контролю, а не лише його процедур.

- аналіз принципу компаративності, дотримання якого передбачає обов’язковість порівняння (зіставлення) двох і більше величин, з яких одна має нормативне (еталонне, граничне тощо) значення, а інша – описує фактичні параметри функціонування контрольованих господарських систем. Слід наголосити на фундаментальній науковій значущості цього принципу для теоретичного і прикладного розвитку контролю як управлінського феномена та забезпечення завдяки його дотриманню керованості господарських систем на мікро-, макро- та глобальному економічному рівнях.

З огляду на те, що «все пізнається у порівнянні», контроль слід трактувати:

по-перше, як унікальний управлінський інструмент гносеологічного призначення;

по-друге, слід зважати на те, що пізнавальна місія контролю може бути істотно посиленою завдяки розкриттю притаманної йому здатності генерувати релевантну для обґрунтування управлінських рішень нову інформацію. Ця здатність проявляється завдяки управлінському призначенню і методологічній спроможності контролю порівнювати (зіставляти) масиви нормативних та фактичних даних.

Кожна з величин, які підлягають порівнянню (зіставленню) у процесі контролю, має відповідати певним якісним вимогам і кількісним параметрам, позаяк їх недотримання може виявитись фатальним для подальшої життєдіяльності господарських систем. Так може статися у разі недостовірності релевантних для контролю фактичних даних.

Проблеми розвитку аудиторських послуг в Україні

Перехід до нових економічних відносин в Україні, реорганізація підприємств, залучення іноземного капіталу, об’єктивно обумовили необхідність подальшого розвитку аудиторських послуг. Кількість аудиторських послуг і їх видів розширюється, що відкриває нові можливості для аудиторів і замовників.

Недоліки:

Затверджений перелік послуг, які можуть надавати аудитори та аудиторські фірми, досить великий і детальний, але він не враховує сучасні потреби керівників підприємств^

- пов’язаних із бажанням залучити стратегічних інвесторів;

- реорганізувати чи розширити бізнес;

- перевірити надійність та платоспроможність свого контрагента.

В такому випадку необхідно ретельно дослідити діяльність компанії чи бізнесу, для того щоб впевнитись що інформація, яка розкривається у фінансовій звітності потенційного об’єкта інвестування, не має ніяких неточностей чи викривлень.

Проведення процедури багатостороннього дослідження діяльності компанії, її менеджменту, аналізу фінансової звітності та договірних зобов’язань, розробка різних варіантів перспективного розвитку потенційного об’єкта інвестицій відноситься до одного з видів сучасних аудиторських послуг Due Diligence (англ. належна обачність – належна віра).

Назаренко І. М., Орєхова А. І., Due diligence – супутня послуга аудиту, яка включає повне дослідження підприємства, базується на аналізі кількісних і якісних показників діяльності суб’єкта господарювання, а також системі менеджменту та внутрішнього контролю.

Таблиця 13

Основні етапи проведення Due diligence

Етап	Зміст
1. Організаційний	Визначення обсягу, часу, обрання фахівців для здійснення перевірки
2. Інформаційний	Запит і збір інформації (формування вичерпного переліку об’єктів, якими володіє компанія; отримання документів щодо прав – договорів, свідоцтв, дозволів; збирання інформації щодо судових спорів та претензій у випадку порушення компанією прав )
3. Безпосередня перевірка	Передбачає перевірку законності прав, правомірність їх передачі; визначення ринкової вартості об’єкта; оцінка достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності, а також юридична оцінка ризиків
4. Звітний	Підготовка і надання звіту з висновками про стан компанії; надання рекомендацій щодо оптимізації використання об’єктів, удосконалення договорів тощо

 

Таблиця 14

Переваги і недоліки Due diligence

Переваги	Недоліки
1. Процедура Due diligence є корисною як для самого підприємств (його власники та менеджери отримують інформацію та рекомендації аудитора для прийняття подальших управлінських рішень щодо оптимізації бізнес-процесів), так і для зовнішніх зацікавлених сторін (покупці та інвестори поінформовані про ризикові зони, що унеможливить або мінімізує негативні наслідки угоди).	В процесі виконання аудиторської послуги Due Diligence задіяні оцінювачі, фінансові аналітики, аудитори і юристи, які працюють у тісній взаємодії, оскільки повна інформація доволі часто може бути забезпечена тільки спільними зусиллями. Проблема в тому, що така послуга не передбачена в Переліку № 244/14, що робить її не зовсім легальною. Тому, на думку деяких науковців необхідно унести послугу Due Diligence в цей список для того, щоб аудиторські фірми могли включати її в договір на проведення аудиту та надання інших аудиторських послуг
Due diligence базується на синергії застосування методів як якісної, так і кількісної діагностики підприємств, може сприяти зменшенню підприємницьких ризиків та прийняттю обґрунтованих управлінських рішень	Методичне забезпечення аудиторських послуг потребує негайного вирішення, адже методологія проведення Due Diligence залишається недосконалою, не враховує сучасні наукові дослідження та розробки. Кожна із аудиторських фірм, що надає такі послуги, розробляє методику їх проведення на свій розсуд
Процедура Due Diligence дозволяє уникнути або максимально знизити існуючі підприємницькі ризики, зокрема: ризик придбання підприємства за завищеною вартістю; ризик невиконання зобов’язань підприємством-боржником; ризик виникнення корпоративних конфліктів (захоплення, судові позови); ризик несумлінних дій конкурентів (змова з контрагентами, лобіювання інтересів); ризик неотримання або втрати відповідних дозволів, ліцензій, від яких залежить подальша діяльність підприємства тощо	Також проблемою являється брак досвіду аудиторів у наданні послуг Due Diligence та недостатня кількість кваліфікованих аудиторських кадрів, які могли б її проводити
Результати Due Diligence допомагають попередити негативні наслідки придбання компанії, проаналізувати прибутковість бізнесу в минулому та вірогідність майбутніх грошових потоків, вирішити питання відповідальності за порушення та контролю за підприємством, визначити вартість проекту, своєчасно прийняти рішення щодо відмови від придбання, якщо проблеми мають суттєвий характер та можуть призвести до припинення діяльності підприємства в майбутньому, та багато іншого.

 Підсумовуючи викладене, можна зазначити, що в Україні стала вкрай актуальною проблема створення наукового інституту аудиту, який був би єдиним методологічним та організаційно освітянським центром розвитку аудиту та підготовки професійних аудиторів, які могли би надавати якісні та сучасні аудиторські послуги.

Внутрішногосподарський контроль як фактор економічної безпеки бізнесу

Основна мета внутрішньогосподарського контролю – допомога керівництву краще керувати організацією та надавати раді директорів додаткових можливостей внутрішньогосподарського контролю.

Вторинна мета внутрішньогосподарського контролю – забезпечення ясності у внутрішньогосподарському контролі за допомогою загального визначення і інтеграції різних концепцій внутрішньогосподарського контролю в рамки, які визначають його компоненти. Він призначений для надання допомоги керівництву та іншим зацікавленим сторонам в оцінці ефективності системи сутності внутрішньогосподарського контролю та фінансової звітності.

Внутрішньогосподарський контроль як фактор економічної безпеки бізнесу визначається таким чином:

1. Внутрішньогосподарський контроль являє собою процес, здійснюваний радою управління та іншого персоналу, призначений для забезпечення точної гарантії досягнення цілей у таких категоріях:

ефективність і результативність операцій;

надійність фінансової звітності;

відповідність з діючими законами і правилами.

2. Внутрішньогосподарський контроль:

процес, що складається з поточних завдань і заходів;

засіб для досягнення мети, а не самоціль;

це не просто про політику керівництва, систем і форм, а про людей на кожному рівні організації, які впливають на внутрішньогосподарський контроль;

у змозі забезпечити достатню впевненість, а не абсолютну впевненість, для вищого керівництва підприємства і ради;

спрямовані на досягнення цілей в одному або кількох окремих, але перехресних категорій;

адаптація до сутності структури.

3. Внутрішньогосподарський контроль як фактор економічної безпеки бізнесу дозволяє організації більш ефективно боротися зі зміною економічного та конкурентного середовища, керівництва, певними пріоритетами, і розвивати бізнес-моделі. Це сприяє ефективності та результативності операцій, а також підтримує достовірну фінансову звітність та дотримання законів і нормативних актів.

4. Направлено акцент на контроль, зокрема, на розміщення підрозділу або діяльності підприємства.

Що стосується процесу внутрішньогосподарського контролю, то це не являє собою одну подію або обставину, а є динамічним і повторюваним процесом – дії, які пронизують діяльність підприємства і які притаманні через менеджерів у бізнесі. Вбудовані в рамках цього процесу є політика і процедура. Ці правила відбивають заяву керівництва про те, що повинно бути виконано. Такі заяви можуть бути задокументовані, прямо вказані в інших повідомленнях управління, мається на увазі або передбачаються в рішеннях керівництва. Процедура складається з дій, які реалізують політику. Ці правила і процедури необхідні для здійснення внутрішньогосподарського контролю.

Отже, бізнес-процеси, які проводяться в певних рамках або в різних операційних підрозділів або функціональних областях, які управляються через основну діяльність управління планування, виконання та контролю, внутрішньогосподарського контролю інтегровані з цими процесами.

Побудова в управлінні до існуючої системи або зміна управління в інших сферах діяльності, безпосередньо впливає на фінансову здатність організації досягти своїх цілей, підтримує ініціативи якості економічної безпеки бізнесу, і має важливі наслідки.

Необхідно зосередити увагу на існуючі елементи управління, які здійснюють вклад у загальну систему управління, а також шляхом створення елементів управління в основну операційну діяльність, дозволяючи особі підтримувати внутрішньогосподарський контроль всього персоналу, або дочірнього підприємства, підрозділу, операційного блоку, або функції відповідних операцій, фінансової звітності та відповідності мети, які засновані на конкретних потребах суб’єкта або обставинах.