Лекція 4. Моделювання систем економічного контролю

1. Сучасні парадигми внутрішнього контролю

1.  Сучасні парадигми внутрішнього контролю

 

Будь-яка діяльність в організації відбувається в рамках двох систем. Одна – це операційна (організаційна) система, побудована для досягнення заданих цілей. Інша система – це система контролю, що пронизує операційну систему. Вона складається, в загальному вигляді, з політики, процедур, правил, інструкцій, бюджетів, системи обліку та звітності. Ця система спрямована, в остаточному підсумку, на створення необхідних передумов і підвищення ймовірності того, що компанія в цілому і менеджери зокрема досягнуть поставлених цілей.

Поняття внутрішнього контролю з’явилося в лексиконі управлінців вищої ланки ще на початку XVIII століття. Як система контролю за діяльністю підприємства, воно сформувалося до початку XX століття у вигляді сукупності трьох елементів: розділення повноважень, ротація персоналу, використання та аналіз облікових записів. Пізніше функції внутрішнього контролю значно розширилися, перетворившись на організацію та координування дій, спрямованих на забезпечення збереження активів, перевірку надійності облікової інформації, підвищення ефективності операцій, дотримання запропонованої політики та процедур компанії. Таким чином, нові функції вивели поняття внутрішнього контролю за рамки кола питань, що відносяться до звичайного бухгалтерського обліку. Еволюціонуючи і розширюючи сферу свого застосування, внутрішній контроль до кінця XX століття перетворився на інструмент контролю за ризиками, де його функції тісно переплітаються з функцією управління ризиками – ризик-менеджментом.

Внутрішній контроль – це процес, спрямований на досягнення стратегічних довгострокових цілей компанії, що і є результатом дій керівництва з планування, організації, моніторингу діяльності компанії в цілому та її окремих підрозділів.

Необхідно:

- чітко окреслити та задокументувати завдання компанії в цілому та кожного з її структурних підрозділів зокрема;

- побудувати відповідну систему організації управлінського апарату;

- забезпечити функціонування ефективної системи документування та звітності, розподілу повноважень, авторизації, моніторингу поточної діяльності;

- визначити стратегічно важливі точки перманентного контролю.

Варто відмітити, що внутрішній контроль суттєво відрізняється від контролю взагалі.

Внутрішній контроль – це контроль зсередини компанії, це система управління інформацією, на противагу зовнішнім видам контролю, таким як законодавче регулювання (діяльність будь-якого підприємства має бути підпорядкована вимогам Господарського кодексу України, бухгалтерський облік має вестися у відповідності з національними стандартами та згідно з вимогами Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІV, визначення основних податкових зобов’язань підприємства здійснюється на основі Податкового кодексу України, контроль з боку вищих організацій (державні комісії, комітети, саморегулятивні галузеві організації, профспілкові організації) і т.п.

Отже, внутрішній контроль корисний тільки в тому випадку, якщо спрямований на досягнення конкретних цілей і, перш ніж оцінювати результати контролю, необхідно визначити ці цілі.

Система внутрішнього контролю організовується керівництвом підприємства. Це перша і основна відмінність внутрішнього контролю від інших видів контролю. Незалежний аудит проводиться незалежним аудитором, форми й види контрольних дій також визначаються аудитором у відповідності до МСА 200 “Мета та загальні принципи аудиту фінансових звітів”, МСА 250 “Врахування законів та нормативних актів при аудиторській перевірці фінансових звітів”, МСА 330 “Аудиторські процедури відповідно до оцінених ризиків”, МСА 520 “Аналітичні процедури”, МСА 530 “Аудиторська вибірка та інші процедури тестування”, МСА 580 “Пояснення управлінського персоналу”, МСА 610 “Розгляд роботи внутрішнього аудиту”.

Внутрішній контроль – це система заходів, організованих керівництвом підприємства та здійснюваних на підприємстві з метою найбільш ефективного виконання всіма працівниками своїх обов'язків при здійсненні господарських операцій. Внутрішній контроль визначає законність цих операцій і їх економічну доцільність для підприємства.

 

Цілі організації системи внутрішнього контролю на підприємстві

Здійснення упорядкованої і ефективної  діяльності підприємства

Забезпечення дотримання політики керівництва кожним працівником

Забезпечення збереження майна підприємства, виявлення провин та зловживань

Рис. 1. Спрямованість системи внутрішнього контролю

 

Для досягнення вище зазначених цілей необхідною умовою є узгодженість системи бухгалтерського обліку (більш широко – обліку) та системи внутрішнього контролю, тому що система подвійного запису, що лежить в основі будь-якої системи бухгалтерського обліку (у тому числі автоматизованих систем бухгалтерського обліку), визначає порядок реєстрації господарських операцій та забезпечує належний контроль.

Мета організації системи внутрішнього контролю – формування достовірних показників фінансової звітності (за результатами інвентаризації вносяться коригування щодо виявлених нестач або лишків), а також виявлення та запобігання фактам шахрайських та недбальських дій матеріально відповідальних осіб (МВО) з товарно-матеріальними цінностями, що дасть змогу попередити можливі негативні наслідки.

Організацію та підтримання системи внутрішнього контролю на належному рівні передбачає виконання управлінським персоналом підприємства завдань (рис 2).

 

Завдання управлінського персоналу	бухгалтерська (фінансова) звітність повно та достовірно відображає господарські процеси	Бухгалтерський фінансовий облік
	бухгалтерська (фінансова) звітність дає правильне й об'єктивне уявлення про підприємство в цілому
	комп'ютерні програми, контролюючі функціонування облікової системи, включаючи формування первинних документів, їх аналіз і рознесення на рахунках, не може бути сфальсифіковано	Бухгалтерський упраілінський облік
	кошти підприємства не можуть бути привласнені, незаконно або неефективно використані
	всі відхилення від планів своєчасно виявляються, аналізуються, а винні несуть відповідальність
	внутрішня звітність оперативно передається особам, уповноваженим приймати управлінські рішення для її оптимального використання

 

Рис. 2. Завдання управлінського персоналу (Ковтун Т.В.)

 

З перерахованих вище завдань керівництва підприємства з організації внутрішнього контролю видно нерозривний зв’язок системи внутрішнього контролю з двома видами бухгалтерського обліку; бухгалтерським фінансовим та бухгалтерським управлінським обліком.

Виходячи з цього, доцільно розрізняти дві системи:

- систему внутрішнього фінансового контролю;

- систему внутрішнього управлінського контролю.

Як видно зі змісту поставлених завдань, створення системи внутрішнього контролю – це досить трудомісткий та довготривалий процес, а сама система внутрішнього контролю – це дуже складний і тонкий організм, невід’ємними частинами якого є абсолютно всі підрозділи підприємства, усі сфери його діяльності та діяльність кожного працівника підприємства.

Система внутрішнього контролю – це своєрідна організація усередині організації (підприємства).

Ступінь складності внутрішнього контролю повинен відповідати організаційній структурі підприємства, чисельності персоналу, розгалуженості мережі філій і підрозділів, ступеню централізації бухгалтерського обліку та іншими характеристиками підприємства в цілому.

Об’єктами внутрішнього контролю є цикли діяльності організації – цикли постачання, виробництва і реалізації.

Найважливішою функцією внутрішнього контролю є забезпечення дотримання працівниками підприємства своїх посадових обов’язків.

Методи, які використовуються при здійсненні внутрішнього контролю, дуже різноманітні і включають елементи таких методів, як:

1) бухгалтерський фінансовий облік (рахунки і подвійний запис, інвентаризація та документація, балансове узагальнення);

2) бухгалтерський управлінський облік (виділення центрів відповідальності, нормування витрат);

3) ревізія, контроль, аудит (перевірка документів, перевірка арифметичних розрахунків, перевірка дотримання правил обліку окремих господарських операцій, інвентаризація, усне опитування персоналу, підтвердження і простежування);

4) теорія управління.

Всі перераховані вище методи інтегруються в єдину систему і використовуються в цілях управління підприємством.

У сучасних умовах в життя підприємств поступово входить нове поняття – «еккаунтинг» (accounting). Це надзвичайно ємна економічна категорія, в основі якої лежить рахівництво – ведення бухгалтерського обліку у відповідності із загальноприйнятими нормами. Однак рахівництво – це лише основний елемент еккаунтингу. За допомогою рахівництва створюється інформаційна база, необхідна для управління підприємством. Професійна діяльність, пов’язана з формуванням цієї інформаційної бази, і називається еккаунтинг.

У це поняття входить робота:

 1) планова;

2) по складанню звітності;

3) контрольна;

4) аналітична.

Таким чином, контроль є невід’ємною частиною еккаунтингу.

Зрозуміло, що зовнішній і внутрішній види контролю об’єднуються спільною метою, що полягає в правильному і своєчасному відображенні господарських операцій у бухгалтерському обліку і звітності, законності господарських операцій і їх доцільності для підприємства, Так, дані внутрішнього контролю допомагають керівництву підприємства та іншого управлінського персоналу, залежно від того, кому підпорядкована система внутрішнього контролю на підприємстві, отримувати оперативну інформацію про відхилення від нормальних умов здійснення господарських операцій, а дані зовнішнього контролю забезпечують замовника, а ним може бути керівник, власник чи мажоритарний акціонер, інформацією як про допущені протягом звітного періоду помилки та порушення, так і про недоліки організації самого внутрішнього контролю.

Ступінь взаємозв’язку між внутрішнім і зовнішнім контролем багато в чому залежить від особливостей функціонування конкретного підприємства. Так, деякі підприємства можуть взагалі не піддаватися зовнішньому контролю, наприклад, якщо вони не підлягають обов’язковому зовнішнього аудиту; ініціативні аудиторські перевірки такі підприємства не проводять і не є учасниками фінансово-промислової групи.

Зовнішній та внутрішній контроль являють собою взаємозалежні і взаємообумовлені компоненти єдиної системи контролю. Але поряд з цим між зовнішнім і внутрішнім контролем є істотні відмінності, що стосуються певних аспектів (табл. 1).

Таблиця 1

Відмінності між системою внутрішнього контролю та зовнішнім аудитом (Ковтун Т.В.)

	Система внутрішнього контролю	Аудит
Аспект перший обов’язковість	Обов'язковість контролю для всіх підприємств	Аудиторський висновок у складі річного звіту не є обов’язковим для всіх підприємств
Аспект другий цілі організації контролю	Мета - забезпечення дотримання всіма працівниками підприємства своїх посадових обов'язків відповідно до цілей організації	Мета - підтвердження достовірності бухгалтерської звітності для користувачів
Аспект третій користувачі інформації	Інформація готується для внутрішніх користувачів - для керівників і менеджерів організації	Споживачами інформації є зовнішні користувачі
Аспект четвертий свобода вибору	Організовується виходячи з цілей і завдань управління підприємством	Здійснюється згідно МСА
Аспект п’ятий використовувані вимірники	Використовуються як грошові, так і не грошові вимірники	Аудит підтверджує звітність, складену в національній грошовій одиниці
Аспект шостий об’єкти вивчення	Об'єктами організації контролю і об'єктами перевірки є цикли діяльності підприємства	Об'єктами є розділи і ділянки БО - основні засоби, нематеріальні активи, виробничі запаси, розрахунки, статутний капітал, кредити і позики та ін.
Аспект сьомий інтеграція об’єктів вивчення	Основна увага приділяється центрам відповідальності, структурним підрозділам, які очолюються керівниками, що несуть відповідальність за результати їх роботи	Господарська діяльність підприємства сприймається як єдине ціле
Аспект восьмий періодичність контролю	Внутрішній контроль здійснюється безперервно	Аудиторським висновком підтверджується річна бухгалтерська звітність

 

Варто відмітити, що при здійсненні цих видів контролю різниться і ступінь надійності інформації.

При зовнішньому аудиті аудитор, діючи згідно з МСА 540 “Аудиторська перевірка облікових оцінок”, повинен оцінити достовірність бухгалтерської звітності економічного суб'єкта в усіх суттєвих аспектах. Це означає, що оцінки аудитора не можуть бути абсолютно точними.

Внутрішній контроль часто не пов'язаний з операціями на рахунках бухгалтерського обліку. Керівництво підприємства зацікавлено в запобіганні випадків шахрайства на своєму підприємстві (розкрадань, зловживань службовим становищем і ін.), Проте атмосфера загальної підозрілості, тотального нагляду за кожним співробітником не повинна бути метою роботи підприємства. Таким чином, внутрішнім контролем використовуються приблизні, але оперативні оцінки.

У той же час для внутрішнього контролю важлива кожна деталь. Своєчасно непомічений симптом може призвести до суттєвих порушень, шахрайства.

Не можна не розглянути і такий суттєвий фактор, як прив'язка до часу.

Зовнішній аудит вивчає фінансово-господарську діяльність організації. Відповідно до принципу документальної обґрунтованості бухгалтерські проводки виконуються після здійснення господарської операції. Таким чином, основною метою зовнішнього аудиту є оцінка достовірності відображення в обліку того, що вже відбулося.

Внутрішній контроль покликаний організувати структуру контролю, а також підтримувати її в такому стані, щоб в кожний момент часу вона відповідала цілям підприємства. Якщо підприємство має тільки один вид діяльності і реалізує свою продукцію тільки за договором поставки, йому відповідає одна структура внутрішнього контролю, якщо це ж підприємство організовує реалізацію своєї продукції в роздріб через торговий павільйон, структура внутрішнього контролю повинна бути змінена. Таким чином, основною метою внутрішнього контролю є ведення діяльності відповідно до встановлених правил.

Будучи функцією управління, контроль поділяється на попередній, поточний і наступний. Зовнішній аудит являє собою один з видів подальшого контролю, а внутрішній контроль – це сукупність методів попереднього поточного і наступного контролю.

Система незалежних перевірок ґрунтується на такому психологічному чиннику: люди, знаючи, що їх робота контролюється кимось іншим, навряд чи наважиться вчинити шахрайство. Іншими формами незалежних перевірок можуть бути періодична ротація кадрів, проведення атестацій персоналу, ревізій, організація так званих "гарячих ліній", спеціальних номерів телефонів, за якими співробітники можуть повідомляти про свої підозри, використання незалежних аудиторських перевірок, організація на підприємстві підрозділу внутрішнього аудиту, проведення періодичних перевірок з боку підрозділу внутрішнього аудиту головної організації, якщо підприємство є учасником групи підприємств.

Важливими елементами формування системи контролю, що має значення для попередження випадків шахрайства, є програми з підвищення безпеки виробництва і підрозділ внутрішнього аудиту, який би працював ефективно, оцінюючи ризики, та спрямовуючи свої зусилля на усунення слабких місць. Хоча більшість досліджень свідчить, що за допомогою внутрішніх аудиторських перевірок виявляється лише 20% від всіх зловживань з боку найманих працівників (решта виявляються завдяки сигналам і пильності колег, а то – і просто випадково), сама наявність на підприємстві штатних аудиторів дає значний профілактичний ефект. Штатні аудитори забезпечують проведення незалежних перевірок і змушують потенціальних шахраїв відмовитися від думки вчинити злочин. Наочна і ефективна робота служби безпеки у поєднанні з реалізацією програми щодо попередження виробничих втрат може сприяти тому, що кожний випадок шахрайства буде належним чином розслідувано, а слабкості і порушення в галузі контролю оприлюднені.

Інспекційні процедури контролю також сприяють своєчасному виявленню помилок. Контроль за бухгалтерським обліком, що здійснюються вручну, дуже впливає на якість ведення бухгалтерських документів. При ефективному інспекційному контролі персонал, який веде бухгалтерський облік і реалізує процедури контролю, може бути орієнтований на внесення необхідних змін при здійсненні нових господарських операцій, виправлення помилок, якщо такі відбуваються, і поліпшення роботи у випадку, якщо застосовані процедури не дають належного ефекту.

2. Методологія формування системи контролю: суть, види, принципи, особливості стратегічного підходу

2. Методологія формування системи контролю: суть, види, принципи, особливості стратегічного підходу

 

Контроль є важливою правовою категорією комплексного характеру, яка застосовується різноманітними галузями права і якому за своєю змістом, структурою, значенням і метою притаманні теоретично-правові чинники, що в сукупності становлять методологічне підґрунтя зазначеного поняття. Саме з методологічного погляду (аналізу) можливо повною мірою розкрити контроль у сфері господарювання як явище, структуру, поняття й категорію.

У літературі зазначається, що «методологія не може бути зведена до якогось одного, навіть дуже важливого методу. Методологія не є також простою сумою окремих методів, їх механічною єдністю. Методологія – складна, динамічна, цілісна, субординована система способів, прийомів, принципів різних рівнів, сфери дії, спрямованості, евристичних можливостей, змістів, структур».

Саме методологія сприяє визначенню науки контролю щодо сфери господарювання, яка вирізняється цілісністю й самостійністю. Фахівцями зазначається, що «головною метою методології є вивчення засобів, методів і прийомів дослідження, за допомогою яких нове знання отримується в науці. Розвиток методології науки пов’язаний із розвитком методів наукового пізнання дійсності, загальними законами розвитку наукового знання, теорії й мови науки, перевіркою будь-якої теорії практикою. Усе це притаманне галузі науки про господарський контроль. Методологія господарського контролю як певна сфера наукового знання не зводиться лише до методу теоретичного пізнання причин і умов виникнення та розповсюдження господарських порушень і відхилень, прийомів і способів протидії цим явищам.

Метод пізнання становить лише серцевину (центральну частину) методології господарського контролю, кінцевий результат, отриманий у процесі відповідних наукових досліджень, що здобув своє визнання в науковому середовищі і придатний для практичного застосування. Більшу за обсягом частину методології становлять різного роду емпіричні знання, теоретичні положення, наукові припущення, обґрунтування та пояснення вже визнаних методів пізнання, без чого будь-яка теорія не може існувати й успішно розвиватися». Зазначені емпірично-теоретичні положення допомагають сформувати уявлення про контроль щодо сфери господарювання та встановити чинники його практичного втілення.

Івахненков С.В. виокремлює «фінансово-господарський контроль, що, з одного боку, є самостійним науковим напрямом, а з іншого – практичною діяльністю, як із позиції теорії, так і з позиції практики. У першому випадку мають на увазі насамперед концептуальні основи науки, в другому – конкретні методи та способи здійснення контролю». Зазначає, що «метод фінансово-господарського контролю в широкому розумінні є системою теоретико-пізнавальних категорій, базових концепцій, наукового інструментарію, регулятивних принципів організації контролю». Зазначена теза видається спірною, так як метод являє собою суто сукупність певних прийомів і засобів, за допомогою яких досліджується будь-яке правове явище, і є складником поняттям методології.

Іншими науковцями зазначається, що «методологія – це загальний підхід до вивчення економічних явищ, що включає систему методів і прийомів аналізу за визначеного філософського підходу. Методи являють собою інструменти, прийоми дослідження й відтворення результатів досліджень у системі економічних категорій і законів». Методологія та метод застосовуються як рід і вид, загальне й особливе, ціле й частка. Саме методологія забезпечує визначення окремих теоретично-правових категорій і концепцій, виокремлює їх, за допомогою певного набору інструментарію визначає їх поняття, сутність, зміст, порядок та умови застосування, суб’єктно-об’єктний склад, нормативне підґрунтя тощо.

Також пропонується розглядати методологію контролю щодо сфери господарювання як певну самостійну правову категорію, якій притаманна складна науково обґрунтована структура, що складається з чинників – окремих елементів практично-пізнавального характеру, застосування й виокремлення яких сприяє також самостійності будь-якої галузі права – предмета, методу, функціям, принципам і джерелам. Ці складники дійсно виокремлюють зазначений вид контролю як певну науково-пізнавальну структуру, якій притаманний динамічно-змінний характер, у зв’язку з розвитком і реформуванням економіко-суспільних потреб і пріоритетів Отже, можна виокремити окремий самостійний напрям юридичної науки – науки щодо контролю у сфері господарювання, якій притаманний предмет, метод, функції та джерела.

Предметом контролю у сфері господарювання є сукупність відповідних правовідносин, що виникають між суб’єктами, які його здійснюють, – спеціально уповноваженими особами й тими особами, на яких він спрямований і які в такому випадку є підконтрольними особами або підлеглими.

Аналіз норм чинного законодавства містить норми щодо численних суб’єктів, які наділені контролюючими повноваженнями та які можна виділити в три групи залежно від їх повноважень і компетенції:

1 група – становлять органи державної влади й місцевого самоврядування;

2 група – суспільство через здійснення громадського контролю;

3 група – інші особи, наприклад, бенефіціари – контролери, які виступають у ролі засновників або учасників юридичної особи шляхом здійснення корпоративного контролю.

Саме через суб’єктний складник контролю щодо сфери господарювання надається його легальне визначення, яке міститься в Законі України «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності» від 5 квітня 2007 р., який визначає державний контроль як діяльність уповноважених законом центральних органів виконавчої влади, їх територіальних органів, органів місцевого самоврядування, інших органів у межах передбачених законом повноважень щодо виявлення та запобігання порушенням вимог законодавства суб’єктами господарювання й забезпечення інтересів суспільства, зокрема належної якості продукції, робіт, послуг, прийнятного рівня небезпеки для населення, навколишнього природного середовища. Тобто зазначені суб’єкти на загальному нормативному рівні визначають і реалізують умови та процедуру здійснення контролюючих повноважень практично до всіх суб’єктів господарювання – підконтрольних осіб, шляхом здійснення перевірок (ревізій, інспектування тощо), які є формою предмета контролю щодо сфери господарювання.

Діяльність і відносини суб’єктів господарювання є об’єктом контролю суспільства через громадський контроль, визначення якого, на жаль, чинне законодавство не містить, яке жваво обговорюється в літературі. Деякі вчені розглядають громадський контроль як:

- контроль окремих громадян за діяльністю органів державної влади та їх посадових осіб;

- визначають як самостійний і встановлений законом вид соціального контролю компетентних суб’єктів, спрямований на забезпечення законності в діяльності органів державної влади;

- можна виділити зазначений контроль у сфері господарювання, який здійснюється відповідними суб’єктами та які повною мірою зацікавлені в його практичному вияві й формі. Діяльність суб’єктів господарювання є предметом контролю численних державних органів та органів місцевого самоврядування, тому громадський контроль, який вони здійснюють, є відповідним зворотним зв’язком, а саме головне перевіркою, наглядом і відповідністю на законність зазначеного кола осіб.

Функції контролю щодо сфери господарювання можна розглядати через компетенцію та повноваження як контролюючих осіб, так і підконтрольних суб’єктів:

- головний законодавчий орган України – «парламент України здійснює низку функцій, напрямів діяльності й має для їх реалізації відповідні повноваження», які в тому числі містять як загальні, так і спеціальні правові положення щодо контролю стосовно сфери господарювання;

- спеціально уповноваженим контролюючим органам державної виконавчої влади теж притаманні функції-повноваження, так як у літературі зазначається, що «сутність казначейства, як і будь якого іншого поняття чи категорії, виявляється у виконуваних функціях, які характеризують вияв його сутності в дії, а також завдання, права та обов’язки, пов’язані з його діяльністю». Це притаманне суб’єктному складу контролюючих органів, їх посадовим особам, так як «із позицій психології праці успішність виконання всіх функцій та організації діяльності залежить від властивостей психічних явищ людини та багатьох умінь і навичок: максимальної концентрації уваги на певному завданні, переключення уваги, обсягу уваги; досконалого знання предметної галузі; оперативного вивчення ситуації; розуміння конкретної проблеми і процесів її розвитку; застосування різноманітних методів і прийомів аналізу; певного часу на виконання видів робіт; налагодження внутрішніх і зовнішніх комунікацій і спілкування; планування, організації, управління персоналом, керівництва, координації, контролю; прийняття рішення; розроблення моделі «належного» відповідно до наявних ресурсів; співвіднесення управлінських проблем із загальним планом їх вирішення, допускаючи альтернативні шляхи й засоби досягнення мети; встановлення більш обґрунтованих тимчасових рамок виконання завдань, обумовлених характеристиками проблемної ситуації; формування певної системи дій, яка ґрунтується на процесах мислення та їх практичного впровадження в діяльність, що включає вибір цілей діяльності, методів їх досягнення й оцінювання здобутого результату тощо. Крім того, варто звернути увагу на стандартизацію процесів виконання завдань згідно зі змістом функцій. Варто проводити стандартизацію згідно з вимогами до терміна виконання того чи іншого виду робіт».

Бутинець Т.А. 

Питання методів дослідження – найважливіша проблема науки контролю. Без її вирішення не можна розкрити специфіку методики здійснення контролю на науковій основі (одна наука відрізняється від іншої не тільки своїм предметом, але і методами дослідження), не можна серйозно говорити про розвиток господарського контролю як науки (наукові результати можна отримати тільки шляхом застосування наукових методів, адекватних предмету дослідження). Сьогодні значна увага приділяється вивченню суті і класифікації методів контролю. В літературі підкреслюється, що метод контролю – це комплексне і складне за своєю структурою поняття, що включає діалектичний метод як загальний метод науки і засновані на ньому загальнонаукові і спеціальні методи даних наукових знань.

Зростання масштабів виробництва і якісні зрушення в економіці викликають необхідність удосконалення форм і методів контролю, застосування нових засобів його здійснення. Швидкий розвиток науки і техніки, зокрема комп’ютерних технологій, підвищення рівня знань і професійної підготовки контролерів ставлять на порядок денний наукове удосконалення методології і методики контролю, спрямованої на підвищення ефективності виробництва, збереження майна власника та соціальний захист працюючих.

Контролюючі органи покликані виявляти відхилення від установлених норм, правил, положень, оцінювати їх вплив на результати господарської діяльності, вивчати причини їх появи та надавати рекомендації органам управління з багатьох проблем господарювання.

У вузькому розумінні метод контролю являє собою сукупність прийомів і способів його здійснення.

У широкому розумінні він характеризується системою теоретико-пізнавальних категорій, базових концепцій, відповідної парадигми контролю.

Практично важко відокремити методологію від методики науки, тобто від її теоретичних проблем, оскільки між ними існує безпосередній зв’язок. Методологія і методика є засобами вирішення наукових завдань пізнання. Складовим елементом методології є вчення про методи пізнання, у тому числі і про методи формування теоретичних положень, про методи конструювання теорій. 

Методологія науки про контроль – це вчення про метод наукового дослідження, тобто знання всієї сукупності прийомів і засобів теоретико-практичного пізнання господарських явищ і процесів з точки зору їх відхилення від заданих параметрів. Методика є сукупністю технічних прийомів, інструментів і способів найбільш доцільного збору і обробки даних про господарські явища, а головне – виявлення відхилень у процесі кругообороту капіталу.

Наука господарського контролю, як і інші науки, об’єднує в собі знання і методи досліджень найрізноманітніших економічних і правових наук. Вирішуючи свої специфічні завдання, наука контролю враховує основні загальнометодологічні і теоретичні принципи: визначає межі застосування загальної методології до вивчення господарських явищ на відповідність їх нормативам, розробляє засоби і способи спеціальної методології сфери господарського контролю; пояснює побудову системи дослідження, що розкриває структуру, зміст і взаємодію елементів об’єкту, що вивчається.

Наука господарського контролю вимагає єдності теоретичного і прикладного знання. Межа між практично-пізнавальною діяльністю контролерів і контрольно-теоретичним дослідженням досить відносна. Велика частина спеціальних методів контролю зобов’язана своїм походженням саме практичному пізнанню і тісно пов’язана з ним. Одні й тіж методи використовуються для вирішення і науково-дослідницьких, і практично-пізнавальних завдань. Наприклад, матеріали ревізій, перевірок, інвентаризацій є джерелом і засобом дослідження в контролі. В той же час вони є і методами практичного здійснення контролю.

Дослідження в господарському контролі – це процес, що включає вивчення і вирішення самих різних і особливих за характером, ступенем спільності і спрямованості завдань: від вузькоспеціальних до загальнотеоретичних, таких, що мають загальне методологічне значення. Для цього використовуються загальні і спеціальні методи пізнання, тобто методи, вироблені в рамках науки контролю або запозичені з інших суміжних наук.

Наука контролю широко використовує методи, вироблені іншими науками. Так, статистичні методи можуть надати дослідникам в області контролю значну допомогу. У ряді випадків без них неможливо відповісти на цілий ряд питань, що цікавлять науку, Наприклад, чи існує зв’язок між безгосподарністю, розкраданнями, розтратами, привласненнями і рівнем заробітної плати; спотворенням та фальсифікацією звітності і незаконним отриманням апаратом управління премій; безгосподарністю і рівнем управління; розкраданнями і станом обліку; кількістю проведених ревізій і виявлених сум розкрадань, привласнень, недостач і т.д. Апріорі на ці питання відповісти неможливо. Тільки статистичні дослідження великого обсягу матеріалу можуть внести ясність до поставлених питань. Незамінним в контролі господарських явищ є і вибірковий метод, розроблений математичною статистикою.

В науці контролю використовуються, зокрема, звичайні прийоми міркування, які характерні для будь-якого роду людської діяльності і широко застосовуються людьми в їх звичайному житті:

індукція і дедукція;

аналіз і синтез;

абстрагування і узагальнення;

ідеалізація і аналогія;

опис і пояснення;

передбачення і обґрунтування;

гіпотеза і підтвердження;

спростування та ін.

В науці виділяються емпіричні і теоретичні рівні пізнання, кожен з яких має свої специфічні методи дослідження.

Важливу роль в дослідженнях проблем контролю відіграють такі методи:

економіко-математичні;

кібернетичні;

соціологічні;

історичні.

Разом з основними логічними методами якісного аналізу наука контролю застосовує методи кількісного дослідження господарських явищ:

програмування;

теорія ймовірності;

дослідження операцій тощо.

Під спеціальними методами дослідження розуміють такі методи, які застосовуються тільки в науці господарського контролю, сфера яких обмежена специфічною областю пізнання. Особливість спеціальних методів полягає в наступному:

а) вони практично не застосовуються в інших науках;

б) одні застосовуються тільки в одному із розділів науки (методи внутрішнього контролю), інші – в двох або у всіх розділах науки.

В той же час ці методи не відокремлені непрохідною межею від загальнонаукових методів, вони є похідними від останніх, використовуються в комплексі і взаємозв’язано.

Емпіричне пізнання надає науці факти, фіксуючи при цьому стійкі зв’язки, закономірності кругообороту капіталу. Важливішими методами отримання емпіричного знання в контролі є спостереження і експеримент.

Наука господарського контролю покликана вивчати різнорідні за характером явища:

збереження майна;

ефективність використання майна;

відновлення;

виявлення резервів;

порядок відшкодування заподіяної шкоди і т.д.

Для вирішення деяких з них залучаються спеціальні методи відповідних наук, в т.ч.:

конкретно-соціологічні;

психологічні;

юридичні;

математичні та інші методи дослідження. 

Хоча вони і не є власними методами науки контролю, але значною мірою виконують цю роль.

Розглядаючи методологію як вчення про організацію діяльності контрольних служб, можна виділити наступні три основні складові системи принципів сучасної методології:

а) філософсько-психологічна теорія діяльності служб контролю;

б) системний аналіз (системотехніка) – вчення про систему методів дослідження або проектування складних систем, пошуку, планування і реалізації змін, призначених для ліквідації проблем;

в) наукознавство – теорія науки. Насамперед, до методології мають відношення такі розділи наукознавства, як гносеологія (теорія пізнання) і семіотика (наука про знаки).

Оскільки методологія розглядається як вчення про організацію діяльності служб контролю, необхідно звернутися, насамперед, до основних понять про їх діяльність. Діяльність визначається як активна взаємодія людини з навколишньою дійсністю, в ході якої людина виступає як суб’єкт, що цілеспрямовано впливає на об’єкт і задовольняє таким чином свої потреби. При цьому суб’єкт у філософії визначається як носій наочно-практичної діяльності і пізнання (індивід або соціальна група); джерело активності, направлене на об’єкт. Суб’єкт з погляду діалектики відрізняється властивою йому самосвідомістю, оскільки він, оволодів до певної міри створеною людством світу культурою – знаряддями наочно-практичної діяльності, формами мови, логічними категоріями, нормами естетичних, етичних оцінок і т.д. Активна діяльність суб’єкта є умовою, завдяки якій той або інший фрагмент об’єктивної реальності виступає як об’єкт, даний суб’єктові у формах його руху. У господарському контролі таким суб’єктом виступає будь-яка особа, що наділена у законному порядку правом здійснення контролю відповідної ділянки роботи: наявності та руху засобів виробництва, їх ефективного використання, правильності розподілу прибутку тощо.

Методологія контролю узагальню перевірені в широкій суспільно-історичній практиці раціональні форми організації контролерської діяльності. У різні історичні періоди розвитку цивілізації мали місце різні типи і форми організації та практичної діяльності органів контролю, яким в сучасних умовах можна дати назву організаційної культури.

На ранніх етапах розвитку суспільства традиційна організаційна культура контролю складалася з комунальних груп, принципом виділення яких було розрізнення “свій-чужий”. Комунальні групи утримувалися міфом і ритуалом. Міф пояснював походження предків (від тварини, від бога і т.п.), принцип верховенства в групі і його обґрунтування. Міф задавав картину світу, зокрема виділяв інший світ, подібний реальному, але який володіє чудовими якостями і досконалістю відносно наявного і життя комунальної групи протікає як би в цих двох просторах одночасно. Реальним механізмом, який забезпечує подібне співвідношення і організовує діяльність людей є ритуал. Базові завдання: відокремлювати своїх від чужих, допомагати своїм, шкодити чужим, карати за відступництво. Коли декілька комунальних груп перетиналися на одній території, виникали війни за територію і ресурси.

В середині I тисячоліття н.е. на базі родових суспільств раннього Середньовіччя під впливом активної діяльності Риму почав складатися новий суспільний устрій з жорсткою ієрархією церкви. Церква мала досконалішу – корпоративну організацію – єдиний центр управління і контролю, єдину ідеологію, чітку ієрархію підпорядкування, власну систему підготовки кадрів, чіткі норми поведінки і покарання за їх порушення, єдину мову – латинь. Такою була корпоративно-реміснича культура, таким був і господарський контроль.

Таким чином, і методологія наукового дослідження, і методологія практичної контролерської діяльності, і методологія навчальної діяльності може бути побудована в логіці категорії проекту контролю на триєдності його фаз: фази планування, технологічної фази, фази рефлексії.

Коротка характеристика виникнення та розвитку господарського контролю (табл. 2).

Таблиця 2

Характеристика організаційних типів культури і розвитку контролю

                               

Наука контролю сприяє не лише пошуку ефективного опису і пояснення реальності, що вивчається, але і її розумінню. Вона сприяє виробленню у вченого та контролера-практика інтуїції, що дозволяє йому вільно рухатися в інтелектуальному просторі, актуалізуючи не тільки явне, зафіксоване знання, але і так зване неявне, невербалізоване сприйняття реальності. Методологія виводить роботу ученого за межі стандартності і ремесла та перетворює її на достовірно творчу діяльність.

Методологія в буквальному розумінні (логос – наука, знання і метод – шлях, дослідження) – вчення про метод як такий, найбільш загальна теорія методу. Вона має свої підходи (рис. 3) і є загальною для всіх економічних наук (історичний метод, системний підхід, формаційний підхід, загальнонаукові логічні методи).

Вчення про метод наукового дослідження, тобто знання всієї сукупності прийомів і засобів теоретичного пізнання господарських явищ і процесів – зі своєї сторони називають методологією науки контролю.

Методологія виникла як один з напрямів філософського знання, пов’язаного із загальним дослідженням методів пізнання. Пізніше вона знайшла своє застосування і в інших областях теорії і практики для дослідження змісту, типології і інших аспектів застосування відповідних методів.

Методологія науки контролю включає систему методів:

загальнонаукові;

частково-наукові та ін.

також вчення про їх застосування стосовно пізнання господарських порушень (тобто відхилень).

Методологія науки визначається як система методів, прийомів, теоретичних узагальнень і принципів пізнання. Поняття методу в його загальному вигляді означає шлях до мети, спосіб її досягнення. Основною формою свідомого використання законів господарського контролю є методи його здійснення, під якими слід розуміти способи цілеспрямованї дії суб’єкта контролю на його об’єкт. Методи контролю різні за своїм характером та змістом, а тому в контролі кругообороту капіталу вони використовуються в різноманітності.

Основною формою свідомого використання законів господарського контролю є методи його здійснення, під якими слід розуміти способи цілеспрямованої дії суб’єкта контролю на його об’єкт. Методи контролю різні за своїм характером та змістом, а тому в контролі кругобороту капіталу, тобто виявленні відхилень і господарських порушень, вони використовуються в різноманітності.

Метод господарського контролю – це сукупність способів і прийомів, за допомогою яких виявляються відхилення та порушення в господарюванні з метою збереження майна власника, збільшення його доходів, соціального захисту працюючих. Методика є сукупністю технічних прийомів, інструментів і способів найбільш доцільного збору і обробки даних про ці явища.

Метод розуміється як:

1) спосіб пізнання, дослідження будь-яких явищ;

2) окремий прийом, спосіб або образ дії, а методика є сукупністю технічних прийомів, інструментів і способів найбільш доцільного збору і обробки даних про ці явища.

Сукупність методів, які застосовуються в науці та практиці контролю, називають методикою контролю.

Методи контролю як науки і практичного застосування щодо вивчення господарських явищ складають найважливіший елемент методології контролю. У науці контролю немає різких відмінностей між методами дослідження і методами практичного вивчення господарських ситуацій. Контроль, вирішуючи поставлені суб’єктом завдання, застосовує певну систему методів наукового дослідження. Не відрізняючись за своєю гносеологічною сутністю від інших наук, наука контролю застосовує діалектичний метод як загальний метод пізнання. Звичайно, методи і засоби, що використовуються в різних науках, не однакові.

Методи господарського контролю, що застосовуються на практиці, залежать від:

порядку визначення фактичного стану господарювання в ході контрольних дій;

об’єкту і періоду контролю;

від економії часу на здійснення контролю;

глибини, докладності і суттєвості контролю, що вимагається;

також від багатьох інших технічних можливостей.

Систему прикладних методів контролю наведено в табл. 3.

 Таблиця 3

Методи господарського контролю

 

Проблеми в подальшому розвитку контролю.

Перша проблема – розробка інших концепцій, ніж діяли до цієї системи, яка може мати наступні результати:

1) переоцінка того, що досягнуто в теорії та методології контролю;

2) переоцінка того, що складає теперішню систему методів контролю;

3) початок системного порівняльно-історичного аналізу різних організаційних систем контролю, що діяли протягом останніх сто років.

Друга проблема – визначення і вимірювання діючих систем контролю в усіх галузях економіки та в Україні в цілому.

Третя проблема – дослідження тих історичних шансів і тих форм історичного вибору систем контролю, з якими зіткнулося людство і зіткнеться ще в майбутньому. Якщо всі історичні суспільні системи мають кінець і якщо припустити, що світова система контролю (надалі – ССК) рухається до кінця, тоді час зайнятися утопістикою – не утопією, а саме утопістикою.

Утопістикою називається розділ науки контролю про утопічні утопії, тобто спробу пояснити реальні історичні альтернативи, що виникають перед нами, коли історична система входить в свою кризову фазу, і оцінити у цей момент плюси і мінуси альтернативних стратегій контролю майбутнього.

Інституалізація нинішнього стану науки контролю і її фактографічне насичення зайняли більше ста років. Світова система контролю – це новий підхід, який вимагає збору особливого – світ-системного – фактичного матеріалу, потребує об’єднаних зусиль сотні вчених впродовж десятків років. Оскільки у нас майже немає прихильників ССК, тому є сили, які не розуміють сутності подальшому розвитку науки контролю з проблем теорії та методології.

 Необхідна адаптація загальних понять до особливостей організації обліку, контролю та аналізу. Зокрема, це стосується методики і методології.

Методика організації обліку, контролю та аналізу – це методи, способи і прийоми, за допомогою яких створюються визначені організаційні документи, які забезпечують функціонування систем обліку, контролю та аналізу в оптимальному режимі та створюють умови для управління цими системами.

Організаційний документ – це регламент, у якому викладено правила функціонування окремої чи низки складових систем обліку, контролю та аналізу.

Методика організації, як набір способів і прийомів, формується відносно окремого об'єкта організації. При цьому необхідно розрізняти об'єкти обліку, контролю та аналізу та об'єкти їх організації. До перших належать об'єкти діяльності суб'єкта економіки (грошові кошти, основні засоби, готова продукція й ін.). Об'єктами організації є складові цих систем, визначені за організаційною ознакою.

Методологія організації – це комплекс методик організації, скерованих на упорядкування всіх об'єктів і елементів систем обліку, контролю та аналізу, визначених за організаційною ознакою.

Вкрай важливим є розуміння відмінності методології проведення обліку, контролю й аналізу та методології їх організації.

Методологія проведення обліку, контролю й аналізу – визначає як виконувати облік, контроль та аналіз.

Методологія організації обліку, контролю й аналізу – означає, що необхідно зробити для забезпечення їх виконання в оптимальному режимі.

 НАПРИКЛАД. Продемонструємо це на прикладі системи економічного контролю. Методологія контролю на основі його методу визначає способи перевірок об'єктів контролю, якими є об'єкти діяльності суб'єкта економіки, результатом перевірок є контрольна інформація. Методологія організації контролю визначає способи впорядкування усіх складових системи контролю, визначених за організаційною ознакою, які є об'єктами організації. Внаслідок створюються організаційні документи, які є важелями управління системою контролю.

 Методологія контролю стосується тільки його процесу. Методологія організації контролю охоплює усі складові системи контролю, визначені за організаційною ознакою, і організація процесу є тільки одним з елементів. Методи і методики цих методологій різні (табл. 4).

Таблиця 4

Методологія процесу контролю та його організація (І.І. Стеців)

Методологія процесу контролю		Методологія організації процесу контролю
об'єкт контролю	методика перевірки	об'єкт організації	методика організації
Касові операці	Для перевірки використовують такі методи контролю: 1. Документальна перевірка: перевірка законності операції, дотримання правил її документального оформлення (форм первинних документів, заповнення його реквізитів, арифметична перевірка тощо), правильність відображення на рахунках бухгалтерського обліку, складання регістрів бухгалтерського обліку. У разі виявлення відхилень складається відповідний носій контрольної інформації (відомість порушень, акт й ін.); 2. Інвентаризація: перевірка шляхом перерахунку фактичної наявності грошових коштів у касі, порівняння її з даними відповідного регістру обліку та виведення результатів, що оформлюється актом. Акт є підставою для прийняття управлінських рішень щодо відображення результатів у бухгалтерському обліку та контролю стану грошових коштів; 3. Аналіз: із використанням методик економічного аналізу проводять аналіз ефективності прийняття управлінських рішень щодо руху готівки; аналіз результатів проведення господарських операцій та ін. Аналіз оформлюється відповідними носіями аналізованої інформації, які слугують основою для контролю та прийняття управлінських рішень	Контрольні номенклатури (параметри контролю)	Для його організації формують Методологічні карти контролю (програми контролю) та Систему контрольних номенклатур, які дають змогу охопити всі питання, що підлягають перевірці. Це стосується і касових операцій.
		Носії контрольної інформації	Методика організації передбачає створення Робочого альбому носіїв контрольної інформації, який містить взірці носіїв та вказівки щодо їх складання. Такий організаційний документ забезпечує правильність відображення результатів перевірки у відповідних робочих документах контролера. У такому альбомі є розділ щодо об'єкта контролю "касові операції".
		Операції контрольного процесу	Методика організації передбачає складання Графіків виконання процесу контролю, де вказують операції, терміни їх проведення, відповідальні, терміни оформлення результатів контролю
		Забезпечення процесу контролю	Методика організації передбачає створення зазначених вище організаційних документів на рівні суб'єкта контролю та наявності таких, що створені на вищому рівні. Окрім цього, забезпечення засобами, необхідними для проведення контролю. Це реалізується через створення відповідних розрахунків потреб у засобах.

 

Наведене стосується також системи обліку та економічного аналізу.

Основою для вираження суті й змісту методики та методології організації систем обліку, контролю та аналізу суб'єкта господарювання слугує предмет організації обліку, контролю й аналізу та його об'єкти, сформовані на основі характеристики систем обліку, контролю та аналізу за організаційною ознакою.

Характеристика предмета організації та запропоновані визначення дають змогу подати схему методології організації обліку, контролю та аналізу (табл. 5).

Таблиця 5

Методологія організації обліку, контролю та аналізу (І.І. Стеців)

Елемент організації	Об’єкт організації	Методика організації	Організаційний документ
Облікова, аналітична і контрольна інформація	Потреби внутрішніх, зовнішніх користувачів інформації	Методика визначення потреб користувачів інформації	1) анкета інформаційних потреб внутрішніх користувачів; 2) таблиця інформаційних потреб зовнішніх користувачів; 3) зведена таблиця інформаційних потреб
Забезпечення обліку, контролю та аналізу	нормативно-правове методологічне методичне інформаційне технічне ергономічне	Методики формування кожного виду забезпечення відповідного рівня	1) зведений розрахунок потреб у технічному забезпеченні; 2) зведена заявка на придбання нормативно-правового, методичного забезпечення; 3) всі організаційні документи створені на час організації інших об’єктів організації
Процес обліку, контролю та аналізу	номенклатури носії інформації операції процесів забезпечення процесу	Методики організації номенклатур, носіїв інформації, операцій, забезпечення	1) система номенклатур, методологічна картка; 2) робочий альбом носіїв інформації; 3) графіки виконання робіт; 4) розрахунок потреб у технічному, інформаційному та ін. забезпеченні
Підрозділи обліку, контролю та аналізу	структура підрозділу побудова підрозділу забезпечення підрозділу	Методики організації структури, побудови, функціонування, забезпечення підрозділу	1) штатний розпис працівників; 2) схема організаційної структури підрозділу; 3) положення про підрозділ; 4) план проведення інвентаризації; 5) гнучкі графіки виходу на роботу; 6) графіки надання відпусток
Праця спеціалістів підрозділу	нормування кооперація сприятливі умови самоорганізація розподіл забезпечення	Методика організації праці спеціалістів	1) положення про оплату праці; 2) розрахунок відповідності умов праці нормативам; 3) документи щодо стану здоров’я працівників; 4) розрахунок обсягу робіт; 5) таблиці розподілу робіт; 6) посадові інструкції; 7) заявка на технічне, інформаційне, нормативно-правове забезпечення; 8) усі організаційні документи створені під час організації інших об’єктів організації

 

На наш погляд, науку про організацію обліку контролю та аналізу потрібно розвивати за кожною із цих систем.

3. Цільова спрямованість системи контролю підприємств стратегічної орієнтації

3. Цільова спрямованість системи контролю підприємств стратегічної орієнтації

 

Таблиця 6

Трактування поняття «стратегічний контроль» у різних економічних дослідженнях

Автор	Зміст поняття "стратегічний контроль"	Праця
Якимчук Л.М., Чубай В.М.	Контроль за процесами прийняття і реалізації стратегічних управлінських рішень для забезпечення виконання місії та досягнення цілей підприємства в умовах постійної зміни його внутрішнього і зовнішнього середовища	Суть, завдання та принципи здійснення стратегічного контролю на підприємстві. Економічні науки. Cер.: Облік і фінанси. 2012. Вип. 9(3). С. 513–520
Гриньов А.В.	Зіставлення результатів із цілями та підготовка управлінських рішень із коректування цілей	Стратегічне управління в системі маркетинг менеджменту підприємств машинобудівного комплексу. Вісн. НТУ "ХПІ". Серія: Технічний прогрес і ефективність виробництва: НТУ "ХПІ", 2013. № 46 (1019). С. 92–96
Клімов А.В	Відслідкування та контроль за досягненням поставлених стратегічних цілей і забезпечення повернення до стадії прийняття рішень	Теоретико-методичні засади формування стратегічного обліку. Електронне наук. фахове вид. "Ефективна економіка". 2015. № 12. С. 1–5.
Рачинський А.П.	Спрямований на досягнення відповідних показників, за якими має здійснюватися оцінка результативності реалізації відповідної стратегії	Стратегічне управління як засіб розвитку діяльності сучасного керівника органу державної влади. Теорія та практика державного управління : зб. наук. пр. ДРІДУ НАДУ. Дніпропетровськ : ДРІДУ НАДУ, 2010. № 1. С. 22–32
Бардаш С.В.	Вид внутрішнього контролю власника, який має бути спрямований на перевірку реалізації обраної стратегії	Організаційно-правова ідентифікація внутрішнього контролю у приватному секторі економіки. Вісн. Житомирськ. держ. технолог. ун-ту. Сер. : Економічні науки. 2013. № 4. С. 3–9. https://doi.org/10.26642/jen-2013-4(66)-3-9
Куцик П.О., Остап'юк Н.А.	Система засобів і методів, які дозволяють своєчасно встановити причини відхилення в досягненні стратегічних цілей діяльності підприємства, що забезпечує довготривале функціонування підприємства, з метою формування інформації для зовнішніх і внутрішніх користувачів	Kutsyk P.O., Ostapyuk N.A. Organization of operational and strategic controlling in integrated accounting system. Technology audit and production reserves. 2017. № 3/4 (35). С. 24–28. URL: http://journals.uran.ua/tarp/article/view/105526. DOI: https://doi.org/ 10.15587/2312-8372.2017.105526

 

Ефективність стратегічного контролю залежить, у т. ч., від достовірності інформації, узагальненої у формах фінансової звітності, що використовується під час проведення контрольних процедур.

Оцінка досвіду багатьох підприємств свідчить, що система оперативного контролю, яка застосовується більшістю туристичних підприємств, при стратегічному управлінні є недієвою та неефективною, тому не може бути використана для цілей стратегічного аналізу та контролю за реалізацією стратегії. У цьому випадку є доцільним запровадити систему стратегічного контролю. Оскільки на різних етапах реалізації стратегії до системи стратегічного менеджменту починає надходити інформація про її результати, стратегічний контроль відіграє роль зворотнього зв’язку, за допомогою якого розпочинається усвідомлення отриманих результатів та можливе коригування стратегії. В якості такого зв’язку в моделях стратегічного управління фігурує стратегічний контроль.

Стратегічний контроль – це особливий вид управлінської діяльності на підприємстві, що полягає у спостереженні та оцінці проходження процесу стратегічного управління, який забезпечує досягнення поставлених цілей та виконання обраних стратегій через встановлення стійкого зворотного зв’язку.

Найчастіше стратегічний контроль досліджують як сукупність взаємопов'язаних робіт, зокрема щодо:

1) визначення параметрів, що підлягають оцінці і контролю;

2) розробки стандартів визначення цілей;

3) оцінки результатів функціонування за означений період;

4) зіставлення фактичних результатів зі стандартами;

5) вироблення коригувальних заходів.

Таким чином, система стратегічного контролю є системою формального визначення мети контролю, спостереження, оцінок і зворотного зв'язку, які забезпечують менеджерів інформацією про діяльність організації та необхідності коригувальних впливів.

Таблиця 7

Особливості стратегічного контролю

	Особливості стратегічного контролю
По-перше	стратегічний контроль повинен бути перманентним, оскільки здійснюється на кожній стадії стратегічного менеджменту та виконує роль регулятора системи управління. Якщо є відхилення на будь-якому етапі формування та реалізації стратегії, система контролю повинна попереджувати про них та формувати інформацію для прийняття наступних коригувальних дій. Це обумовлює наявність другої особливості стратегічного контролю – його превентивність.
По-друге	стратегічний контроль базується на невизначеній інформації, на відміну від оперативного контролю, який має своїм об’єктом конкретні результати
По-третє	контроль повинен мати і зовнішню, і внутрішню спрямованість. Однак в контексті контролю за змінами зовнішнього середовища можливості контролю є обмеженими, що обумовлює його перетворення на систему моніторингу зовнішніх стратегічних змін, які впливатимуть на підприємство
По-четверте	методи стратегічного контролю суттєво відрізняються від методів оперативного та тактичного контролю, передусім тим, що перші – фокусуються на майбутніх успіхах діяльності підприємства та зростанні його фінансового потенціалу, тоді як другі – на відповідності майбутніх доходів запланованому бюджету

 

Система стратегічного контролю повинна базуватись на відповідних принципах.

Таблиця 8

Принципи стратегічного контролю

Принципи	Характеристика
об’єктивність	реальне відтворення досягнутих параметрів управління та контролю
гнучкість	можливість адаптації системи стратегічного контролю під зовнішні або внутрішні зміни середовища
своєчасність або превентивність	надає можливість коригування окремих елементів стратегії підприємства; перманентність (безперервність), яка означає постійне спостереження та моніторинг процесів, що впливають на зміну сформованої стратегії
ефективність	витрати на здійснення стратегічного контролю не повинні перевищувати результати від його впровадження
результативність або дієвість	надає можливість сформувати стратегічні та оперативні управлінські рішення за результатами проведеного контролю
всебічність	передбачає орієнтацію стратегічного контролю на зовнішнє та внутрішнє середовище підприємства

 

Функції стратегічного контролю відрізняються від функцій оперативного контролю.

Таблиця 9

Функції стратегічного контролю

Функції	Характеристика
профілактична (або превентивна)	сприятиме коригуванню сформованих етапів розробленої стратегії в залежності від змін зовнішнього середовища
інформаційна	дозволяє сформувати інформаційну базу на підставі виявлених відхилень від плану для прийняття подальших стратегічних рішень
мобілізуюча	сприятиме акумуляції ресурсів підприємства для ліквідації виявлених відхилень від запланованих результатів чи сформованої стратегії
мотиваційна	пов’язана з мотивацією безпосередніх виконавців та співвиконавців стратегії до досягнення стратегічних цілей підприємства

 

Методами та прийомами стратегічного контролю можна вважати:

аудит;

аналіз;

перевірку;

обстеження;

моніторинг.

Користувачами результатів стратегічного контролю можуть виступати керівники підприємства, окремих структурних підрозділів, які беруть участь в розробці та реалізації стратегії, окремі працівники підприємства. Користувачів можна визначити як суб’єктів контрольного процесу.

В якості об’єкта стратегічного контролю можна виділити процес реалізації стратегії в цілому та в розрізі її окремих етапів.

Отже, стратегічний контроль – складна система взаємозв’язків між суб’єктами та об’єктами контролю, яка реалізується за допомогою системи принципів, функцій, методів і прийомів й орієнтована на забезпечення ефективної реалізації сформованої стратегії розвитку фінансового потенціалу підприємства в умовах зовнішніх флуктуацій середовища та багатопланової конкуренції.

Ефективність діяльності господарюючих суб’єктів обумовлюється станом його фінансів, що і призводить до необхідності розгляду проблеми гарантування фінансової безпеки підприємства.

На сучасному етапі функціонування підприємств в Україні можна визначити незадовільний стан управління фінансово-економічною безпекою, що обумовлюється як внутрішніми, так і зовнішніми чинниками. Відсоток збиткових підприємств в Україні достатньо високий. Це обумовлено і складною економічною ситуацією в країні, і недостатньою увагою менеджменту підприємств до створення систем управління фінансовою безпекою та розробки стратегії функціонування суб’єкта господарювання у майбутньому. В свою чергу, забезпечення фінансової безпеки передбачає формування на підприємстві системи внутрішнього контролю, яка адаптована до типу підприємства, організаційно-правової форми власності, складності оргструктури, виду діяльності.

Традиційна схема здійснення оперативного внутрішнього контролю:

1. Власник

2. Контролер

3. Адміністратор (управлінський персонал)

4. Працівник

Пояснення: 1 – надання власником адміністратору цільових установок; 2 – доведення цільових установок адміністратором до працівника; 3 – формування і відтворення інформації працівником; 4 – прийняття управлінського рішення адміністратором і формування інформації про виконання цільових установок для власника; 5 – прийняття власником рішення про відповідність діяльності підприємства та призначеного управлінського персоналу цільовим установкам; 6 – перевірка і підтвердження достовірності інформації, що надходить:

а) від працівника до адміністратора;

б) від адміністратора до власника