Тема 3. Суб’єкти та об’єкти контролю за трансфертним ціноутворенням

Засади визначення операцій контрольованими викладено в підп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України.

Перш ніж перейти до розгляду окремих критеріїв контрольованих операцій, слід обговорити певні аспекти використання терміну «господарські операції» для цілей трансфертного ціноутворення. Стаття 39 ПК України оперує поняттям «господарська операція». Згідно з підп. 39.2.1.1 підп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України, контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків [1].

Звичним і зрозумілим для всіх суб’єктів господарювання та (і насамперед) бухгалтерів є визначення господарської операції, що наводиться в ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а саме: «…господарська операція – дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов’язань, власному капіталі підприємства» [2]. Водночас певні типи контрольованих операцій можуть не викликати змін у структурі активів та зобов’язань, у власному капіталі платника податків. Цей момент відбито в підп. 39.2.1.4 підп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України, який містить власне визначення господарської операції для цілей трансфертного ціноутворення:

«Господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, зокрема, але не виключно:

а) операції з товарами, такими як сировина, готова продукція тощо;

б) операції з придбання (продажу) послуг;

в) операції з нематеріальними активами, такими як роялті, ліцензії, плата за використання патентів, товарних знаків, ноу-хау тощо, а також з будь-якими іншими об’єктами інтелектуальної власності;

г) фінансові операції, включаючи лізинг, участь в інвестиціях, кредитах, комісії за гарантію тощо;

ґ) операції з купівлі чи продажу корпоративних прав, акцій або інших інвестицій, купівлі чи продажу довгострокових матеріальних і нематеріальних активів;

д) операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні;

е) операції, у результаті яких обсяг доходу та/або фінансовий результат платника податку зменшується внаслідок повної або часткової, безповоротної або тимчасової передачі функцій разом з матеріальними та/або нематеріальними активами (або без них), вигодами, ризиками та можливостями іншому платнику податку (іншій особі) в тих випадках, коли у взаємовідносинах між непов’язаними особами така передача не здійснювалася б без компенсації, незалежно від того, чи відображені такі операції у бухгалтерському обліку» [1].

Важливо звернути увагу на такі аспекти:

по-перше, наведений перелік не є вичерпним, відтак контрольованою операцією може бути будь-яка операція в разі можливості її впливу на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків;

по-друге, контрольованою операцією може бути визнано господарську операцію, яка фактично відбулась, але ніяк документально не оформлена та відсутня в бухгалтерському обліку (наприклад, операції з реструктуризації, передбачені підп. «е» підп. 39.2.1.4 підп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України).

Відповідно до ст. 5 ПК України щодо співвідношення податкового законодавства з іншими законодавчими актами, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам і положенням ПК України, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПК України [1]. Таким чином, платники податків і контролюючий орган, здійснюючи контроль трансфертного ціноутворення, мають користуватися саме визначенням господарської операції, викладеним у підп. 39.2.1.4 підп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України, що значно розширює обсяг потенційних контрольованих операцій.

Загальні критерії, про які ми говоритимемо далі, відсутні (на відміну від спеціальних) як окремі вимоги щодо визнання господарських операцій контрольованими. Але їхня обов’язковість і податкові спори, у яких саме вони є предметом суперечки з контролюючим органом, дають усі підстави стверджувати про важливість виокремлення їх як загальних критеріїв визнання господарських операцій платників податків контрольованими.