Тема 4. Методи встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки»

Податковим кодексом України в п. 39.3 ст. 39 передбачено п’ять методів встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки»: порівняльної неконтрольованої ціни; ціни перепродажу; «витрати плюс»; чистого прибутку; розподілення прибутку. Саме такі методи рекомендовані ОЕСР [1] та імплементовно в національне законодавство. Ці методи експерти поділяють на дві групи: традиційні, що основані на аналізі ціни (порівняльної неконтрольованої ціни – «comparable uncontrolled price method» (CUP); ціни перепродажу – «resale price method» (Resale price); «витрати плюс» – «cost plus method» (Cost plus)), і методи, підґрунтям яких є аналіз розподілу прибутку (чистого прибутку – «transactional net margin method» (TNMM); розподілення прибутку – «transactional profit split method» (Profit split)). При цьому використання перших трьох методів, які є традиційними, вважається найефективнішим при здійсненні операцій із матеріальними об’єктами. Водночас якщо в контрольованих операціях об’єкт є нематеріальним або стороною надаються унікальні умови, то застосування цих методів буде недоцільним.

Кожен із перерахованих методів має власні особливості й обмеження (наприклад: відсутність ключових характеристик товарів у загальнодоступних джерелах, недосконалість баз даних фінансової інформації, наявність відмінностей в облікових політиках співставних компаній тощо). Тож вони мають бути належним чином оцінені з метою недопущення хибного використання відповідного методу і, як наслідок, неправильної сплати податку на прибуток підприємств, що є значним ризиком як підприємства – резидента України, так і всієї групи загалом [2]. Водночас помилкове обрання платником податків методу трансфертного ціноутворення не вказує автоматично про правильність коригування контролюючим органом зобов’язань за наслідками вказаних господарських операцій і взагалі про можливість застосування контролюючим органом у даному випадку іншого методу. Саме такий висновок міститься в п. 54 постанови Верховного Суду від 11 серпня 2021 р. у справі № 826/14873/17 [3].

Використання кожного з методів залежить від певних критеріїв, які закріплено підп. 39.3.2 п. 39.3 ст. 39 ПК України [4]. Так, відповідність умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» визначається за допомогою застосування методу трансфертного ціноутворення, який є найбільш доцільним до фактів і обставин здійснення контрольованої операції. Визначення найбільшої доцільності методу трансфертного ціноутворення платником базується на трьох аспектах:

1) проведення функціонального аналізу контрольованої операції (з урахуванням виконуваних функцій, використовуваних активів і по- несених ризиків);

2) наявності повної та достовірної інформації, необхідної для застосування обраного методу та/або методів трансфертного ціно утворення;

3) ступеня зіставності між контрольованими і неконтрольованими операціями, включаючи надійність коригувань зіставності, якщо такі застосовуються, які можуть використовуватися для усунення розбіжностей між такими операціями.

Показовою в цьому сенсі є вже згадана постанова Верховного Суду від 11 серпня 2021 р., у якій Суд вказав на помилки контролюючого органу та судів першої та другої інстанцій при визначенні методу встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» та наголосив, що під час вибору методу, що використовується для визначення ціни в контрольованій операції, повинні враховуватися повнота і достовірність вихідних даних, а також обґрунтованість коригування, що здійснюється з метою забезпечення зіставності умов проведення контрольованої та зіставних операцій [5]. Отже, ці чинники мають розглядатися сукупно, без надання превалюючого значення будь-якому.