Лекція 2. Формування економічного контролю як науки

Період  / Країна

Основні моменти

3400 - 2980 рр. до н.е.

- при І і ІІ династіях у Стародавньому Єгипті через кожних два роки провадилися інвентаризації рухомого і нерухомого майна;

- при IV династії періодична інвентаризація була замінена поточною (перманентною): перевірка достовірності розподілу хліба та інших продуктів харчування. Контроль господарської операції здійснювався трьома особами - один відмічав на папірусі кількість цінностей, які передбачалися до відпуску; другий - проставляв поряд фактичний відпуск і, нарешті, третій - порівнював кількість виданих продуктів з нормами, виявляв відхилення

2500 2400 рр. до н.е.

При VI династії в Єгипті у обліку почали складати кошториси витрат і контролювати їх дотримання господарюючими суб'єктами, що підтверджується документами: внутрішній аудит здійснюється на будівельних, сільськогосподарських та інших роботах; керівник робіт у кінці дня подавав письмовий звіт; приймання робіт і контроль за їх кількістю та якістю здійснювалися спеціальною комісією

1792 - 1750 рр. до н.е.

- у Вавилонії керівники робіт складали звіти щодня, які перевірялися згідно з нарядами на виконані роботи. Контроль охоплював витрачання сировини і матеріалів на виготовлення продукції;

- перша держава, де виникло спеціальне законодавство – Закони Хаммурапі, які передбачали: купцям - ведення самостійного обліку; храмам - державне рахівництво; передавання грошей без розписки вважалося недійсним. Законодавче регулювання обліку було підпорядковане здійсненню контролю за діяльністю суб'єктів господарювання для повноти і своєчасності сплати податків

Іудея

- облік поєднувався з незалежним контролем (вислів царя Соломона щодо тих, хто постійно перебував у торгових відносинах: підраховуй і оцінюй, що даєш, і що отримуєш – запиши);

- на Великдень жерці Єрусалимського храму не розпочинали службу доти, поки "головний бухгалтер" Іудеї не закриє всі контокорентні рахунки й не складе звіт і цей звіт не отримає санкції контрольних органів.

Персія

- постійно діюча армія зумовила потребу жорсткого контрольного апарату;

- бухгалтери і контролери вели не лише відкритий облік явищ господарювання, а й таємний. Контролерів називали "очима і вухами царя".

Стародавня Греція

- особлива увага приділялася контролю збереження власності, зокрема майна (інвентарю);

- крадіжку греки розглядали як матеріальну шкоду (створювали такі умови, за яких державі була вигідна нестача цінностей у матеріально відповідальних осіб. Важливо, щоб у розкрадача було чим погасити нестачу, ставили МВО багатих);

- нестача цінностей покривалася із застави або майна матеріально відповідальної особи або її поручителів, причому якщо нестача кваліфікувалася як розкрадання, то відшкодування її провадилося у десятикратному розмірі;

- ініціатива інвентаризації мала виходити від матеріально відповідальної особи, яка після здавання звіту повинна потурбуватися про докази його достовірності.

Цей підхід відповідає сучасному договірному аудиту, коли власник, керівник підприємства за угодою з аудитором замовляє контрольну перевірку з питань, що потребують незалежного висновку аудитора

Афіни

- були спеціальні чиновники і контролери, до обов'язків яких входило складання звітів про доходи і видатки держави та їх контроль;

- фінансовий облік і контроль зосереджувалися в руках десяти обраних населенням осіб, до функцій яких входили облік і контроль усіх державних доходів та видатків, проведення інвентаризацій рухомого і нерухомого майна;

- на кожний вид доході був окремий глечик, якому присвоювали буквений індекс. На конкретні витрати можна було брати гроші тільки із чітко визначеного глечика. При цьому ключ від каси знаходився у чиновника, а під приміщення, де зберігалася документація, у іншого чиновника-контролера. Ключі мали нумерацію і обмінюватися ними заборонялось;

- контроль за сплатою податків. Документи з сплати податків розподілялися і зберігалися за строками. Чиновники, що збирали податки, отримуючи гроші, викреслювали платників із списків, отже, залишалися лише несплачені платежі.

Так, у Греції зародився прийом лінійного (позиційного) запису, який застосовувався в обліку і контролі

- Звітність подавалася у встановлені строки періодично, звіти контролювалися, причому спочатку державні чиновники складали за первинними документами паралельний звіт і зіставляли його з поданим.

Звітність мала публічний характер.

У цьому подібність до аудиторського контролю, запровадженого у податкових органах України.

Аристотель у "Політиці" чітко розмежував облікові і контрольні функції, причому розглядав ревізію як частину контролю. Це був новий підхід: ревізор рівноправний із головним бухгалтером і незалежний від нього.

Стародавній Рим

- був в основному контроль господарської діяльності, сплати податків;

- створено складний апарат ревізорів і контролерів, але факти шахрайства, ухилення від сплати податків були не поодинокі

VII ст. до н.е., Китай

- запроваджено посаду головного аудитора, основним обов'язком якого було визначати чесність урядових чиновників, що розпоряджалися державними коштами, майном;

- зміст роботи аудиторів при всіх династіях полягав у об'єктивному (незалежному) фінансовому контролі діяльності чиновників, суб'єктів господарювання, розподілі державних і громадських коштів

Період середньовіччя

Із розвитком суспільно-економічних відносин удосконалюються облік і контроль господарської діяльності, з'являються спеціальні трактати про контроль обліку і звітності, який нині здійснює аудит.

У одному із трактатів домініканського ченця Вальтера Хенлі визначено:

·   піддавати ретельній перевірці звіти;

·   щороку провадити інвентаризацію для перевірки звітних і фактичних залишків цінностей;

·   обов'язково здійснювати інвентаризацію дебіторської заборгованості;

·   підтверджувати правильність цін, зазначених у звіті, оскільки є випадки навмисного зменшення у звітах виручки від продажу товарів і послуг.

1250 - 1350 рр., 1445 – 1515, Італія

- розвиток подвійної бухгалтерії;

- Лука Пачолі (1445 - 1515), який узагальнив її принципи у Трактаті про рахунки і записи, опублікованому у 1494 році.

- контрольним регістром обліку був Журнал призначений для відображення фактів господарського життя, який слугував для записів на рахунках Головної книги. Італійські купці розглядали баланс як засіб контролю й управління господарством, який складали один раз на протязі п’яти років. Основною метою формування балансу у венеціанській практиці було підтвердження облікових записів

1850–1918 pp., 1907–1990 рр., Італія

1. Представник тосканської школи обліку, італійський вчений Масса (1850–1918 pp.) дотримувався думки і наполягав на тому, що основним суб’єктом контролю повинен виступати бухгалтерський апарат: «Для того, щоб бути дієвим, контроль повинен здійснювати такий орган, який, з одного боку, мав би дані про кожен факт господарського життя, кожен акт і документ, а з іншого – володів би достатньою незалежністю, щоб діяти вільно».

Такі погляди розділяли Джузеппе Борначіні, С. Рікар, Фабіо Беста, Д. Чербоні та ін.

2. Представник венеціанської школи обліку Фабіо Беста був переконаний, що рахівництво з теоретичної точки зору вивчає і формує закони контролю на різних підприємствах і виводить з цих законів правила для найдієвішого, осмисленого і досконалого виконання контролю. Він вперше запропонував класифікацію контролю за критерієм часу: попередній, поточний та послідуючий контроль, що свідчить про його неоднозначне представлення контролю, як функції обліку.

3. Першим хто наважився заявити про відсутність тотожності між обліком та контролем був французький економіст та соціолог Жан Фурастьє (1907–1990 рр.), який аргументував власну позицію тим, що облік вимагає реєстрації, а контроль повинен показати її правильність та достовірність.

Німецька школа

бухгалтер Вольфганг Швайкер (1549 р.) велике значення надавав методу перевірки бухгалтерських записів та вказував на конкретні способи і терміни його проведення. Завдяки запропонованим правилам перевірки бухгалтерських книг В. Швайкера в науковій літературі вважають одним із засновників ревізії.

Здійснювалась перевірка наявності предметів та засобів праці, які використовувались в процесі виробництва матеріальних благ тощо.

Французька школа

1. Значний вклад в розвиток внутрішньогосподарського контролю, як науки зробив Анрі Файоль. Акцентував увагу на тому, що контрольна діяльність полягає: «в перевірці чи все виконується відповідно до затверджених планів, розроблених інструкцій та встановлених принципів», а основна ціль контролю: «... виявлення слабких місць, помилок та своєчасне їх виправлення з подальшою метою недопущення». На початку XX ст. виходить праця «Загальне і промислове управління», в якій науковець виділяє внутрішньогосподарський контроль, як одну з п’яти функцій управління.